جامعة النجاح الوطنية كلية الدراسات العليا وأثر ذلك في مدى التزام الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعايير المراجعة الدولية الحد من والكشف عن حاالت التهرب الضريبي إعداد رلى عبد الرزاق حسين إشراف سائد الكونيالدكتور المنازعـات لحصول على درجـة الماجسـتير فـي استكماالً لمتطلبات ا األطروحةقدمت هذه .لكلية الدراسات العليا في جامعة النجاح الوطنية الضريبية 2010 ت هداءإ الفضل ُيهدى ألصحابه ، ومن ال يشكر الناس ال يشكر اهللا ، ، وبحثاً، وعلماً ، ورعاية ، تربية : فإلى أصحاب الفضل عليَّ .، وإلى زوجي وأوالدي ، جزاء ما قدَّموا ، وتحّملوا فإلى والديَّ الكريمين ...إليهم جميعاً . أهدي هذا الجهد العلمي المتواضع علَّ فيه ما يسعدهم ث الشكر والتقدير الحمد هللا رّب العالمين واهب المقدرة والشكر له سبحانه، قضى األمر وقّدره، وأدعوه ام هذا المسير في أيامي المقبلة، والصالة والسالم سبحانه متضرعاً أن يهبني العزم على إتم .على أشرف المرسلين وخاتم النبيين وبعد على سعة صدره وحسن التعاون " سائد الكوني"أتقدم بجزيل الشكر والعرفان للدكتور الفاضل حيث قدم لي الكثير من التوجيهات واإلرشادات، وبذل الكثير في مساعدتي على تخطي .مية من أجل اتمام هذه الدراسة المصاعب العل ....إلى كل من ساهم بجهد قّل أو كثر في إتمام هذه الرسالة .إليهم جميعا عظيم الشكر والعرفان ج إقرار مدى التزام الفاحص الضريبي الفلسطيني :ة الرسالة التي تحمل العنوان/ة أدناه، مقدم/أنا الموقع .د من والكشف عن حاالت التهرب الضريبيبمعايير المراجعة الدولية وأثر ذلك في الح إنما هي نتاج جهدي الخاص، باستثناء ما تمـت اإلشـارة ،الرسالةما اشتملت عليه هذه أقر بأن أو أي جزء منها لم يقدم من قبل لنيل أية درجة أو لقب إليه حيثما ورد، وان هذه الرسالة ككل، .خرىعلمي أو بحثي لدى أية مؤسسة تعليمية أو بحثية أ Declaration The work provided in this thesis, unless otherwise referenced is the researcher's own work, and has not been submitted elsewhere for any other degree or qualification. Student's Name: :اسم الطالب :Signature :التوقيع :Date : التاريخ ح فھرس المحتويات رقم الموضوع الصفحة ب صفحة اإلجازة ت اإلهداء ث الشكر والتقدير ج اإلقرار ح فهرس المحتويات ذ فهرس الجداول ز فهرس المالحق س ملخص الدراسة باللغة العربية 1 ةخطة الرسال:الفصل التمهيدي 2 مقدمة الدراسة 5 مشكلة الدراسة 6 أهمية الدراسة 7 أهداف الدراسة 8 فرضيات الدراسة 8 حدود الدراسة 9 منهجية الدراسة 10 أقسام الدراسة 11 التهرب الضريبي: الفصل االول 12 مفهوم التهرب الضريبي أشكاله وأسبابه وآثاره على المجتمع: المبحث األول 14 الضريبة مفهومها وتطورها: األولالمطلب 14 مفهوم الضريبي: الفرع األول • 21 ضريبة الدخل: الفرع الثاني • 24 التهرب الضريبي: المطلب الثاني 24 مفهوم التهرب الضريبي: الفرع األول • خ رقم الموضوع الصفحة 28 حجم التهرب الضريبي في فلسطين: الفرع الثاني • 31 لتهرب الضريبي مراحل ا: الفرع الثالث • 33 الفرع الرابع أشكال التهرب الضريبي • 34 آثار التهرب الضريبي االقتصادية واالجتماعية: الفرع الخامس • 37 أسباب التهرب الضريبي : الفرع السادس • 42 الفحص الضريبي:الفصل الثاني 43 )الفحص الضريبي(تمهيد حول الفحص ألغراض خاصة 46 ة الفحص الضريبيماهي: المطلب األول 46 )الفحص الضريبي (ماهية الفحص ألغراض خاصة : الفرع األول • 47 .غايات الفحص الضريبي: الفرع الثاني • 51 العوامل المؤثرة في الفحص الضريبي: الفرع الثالث • 56 المطلب الثاني معايير الفحص الضريبي 56 .المعايير العامة: الفرع األول • 61 .معايير العمل الميداني :الفرع الثاني • 83 معايير إعداد التقرير النهائي لعملية الفحص الضريبي: الفرع الثالث • أوجه الشبه واالختالف بين كل من قانون ضريبة الـدخل : الفرع الرابع • الفلسطيني وقانون مزاولة مهنة التدقيق الفلسـطيني ومعـايير التـدقيق .الدولية 86 93 ة واإلجراءاتالطريق: الفصل الثالث 94 منهج الدراسة 94 مجتمع الدراسة 94 عينة الدراسة 98 أداة الدراسة 99 صدق األداة 99 ثبات األداة 100 إجراءات الدراسة د رقم الموضوع الصفحة 100 تصميم الدراسة 101 المعالجات اإلحصائية 102 نتائج الدراسة: الفصل الرابع 103 بسؤال الدراسة الرئيسيقة النتائج المتعل: أوالً 119 النتائج المتعلقة بفروض الدراسة: ثانياً 132 نتائج والتوصيات: الفصل الخامس 132 النتائج 143 التوصيات 149 قائمة المصادر والمراجع 157 المالحق b الملخص باالنجليزي ذ فهرس الجداول الصفحة الجدول الرقم 95 حسب متغير المهنة توزيع عينة الدراسة 1 95 توزيع عينة الدراسة حسب متغير عدد الدورات في مجال الضرائب والتدقيق 2 96 توزيع عينة الدراسة حسب متغير المؤهل العلمي 3 96 توزيع عينة الدراسة حسب متغير سنوات الخبرة 4 حص بالنسبة للفا توزيع عينة الدراسة حسب متغير التخصص في البكالوريوس 5 الضريبي 97 ، والنسب المئوية، ودرجة التقدير نحرافات المعياريةالحسابية، واإل المتوسطات 6 لمجال االلتزام بمعايير التدقيق الدولية وفق المتوسط الحسابي 105 وجهات نظر الفاحصين، والمدققين، والمدربين الماليين، في مدى التزام الفاحص 7 لية في عملية الفحص الضريبيالضريبي بمعايير التدقيق الدو 109 ، والنسب المئوية، ودرجة التقدير المعيارية واالنحرافاتالحسابية، المتوسطات 8 المعايير العامة، وفق المتوسط الحسابيلمجال 111 ، والنسب المئوية، ودرجة التقدير نحرافات المعياريةالحسابية، واإل اتسطمتوال 9 يمعايير العمل الميدانلمجال 114 ، والنسب المئوية، ودرجة التقدير نحرافات المعياريةالحسابية، واإل لمتوسطاتا 10 إعداد التقريرلمجاالت 117 ، والنسب المئوية، ودرجة التقديرالمعيارية واالنحرافاتالحسابية، لمتوسطاتا 11 لمجاالت الدراسة 118 مدى من حيث ير المهنة تأثير متغلدراسة ANOVAالتباين األحادي اختبار 12 إلتزام الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعايير المراجعة الدولية وأثر ذلك في الحد من والكشف عن حاالت التهرب الضريبي 120 121 األوساط الحسابية لمتغيرات المهنة 13 تأثير متغير عدد الدورات في مجال لدراسة ANOVAالتباين األحادي اختبار 14 مدى إلتزام الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعايير من حيث التدقيق الضرائب و المراجعة الدولية وأثر ذلك في الحد من والكشف عن حاالت التهرب الضريبي 122 123 األوساط الحسابية لمتغيرات عدد الدورات في مجال الضرائب، والتدقيق 15 ر الصفحة الجدول الرقم من حيث تأثير متغير المؤهل العلمي لدراسة ANOVAالتباين األحادي اختبار 16 مدى التزام الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعايير المراجعة الدولية وأثر ذلك في الحد من والكشف عن حاالت التهرب الضريبي 124 125 األوساط الحسابية لمتغيرات المؤهل العلمي 17 من حيث ير سنوات الخبرة تأثير متغلدراسة ANOVAالتباين األحادي اختبار 18 مدى إلتزام الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعايير المراجعة الدولية وأثر ذلك في الحد من والكشف عن حاالت التهرب الضريبي 126 127 األوساط الحسابية لمتغيرات سنوات الخبرة 19 تـأثير متغيـر التخصـص فـي لدراسـة ANOVAالتباين األحـادي اختبار 20 مدى إلتزام الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعايير المراجعة من حيث ريوس البكالو الدولية وأثر ذلك في الحد من والكشف عن حاالت التهرب الضريبي 128 129 األوساط الحسابية لمتغيرات التخصص في البكالوريوس 21 Correlation( 130(العالقة في مجال الدراسة تحليل 22 ز فهرس المالحق الصفحة الملحق لرقما 158 االستبانة 1 167 اإلقرار الضريبي لألفراد عن السنة المالية 2 171 كشف الدخل السنوي للشركات العادية والشركات عن السنة المالية 3 175 إشعار تقدير باتفاق 4 176 )بالشواقل الجديدة(اتفاقية 5 177 إيصال استالم اإلقرار الضريبي 6 178 ل الستعمال مأمور التقديرورقة عم 7 179 تفويض من المكلف للمحاسب 8 180 إشعار دائن 9 س واثر ذلك في الحد من مدى التزام الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعايير المراجعة الدولية والكشف عن حاالت التهرب الضريبي إعداد رلى عبد الرزاق حسين إشراف سائد الكوني. د الملخص ، أشكاله، وأسبابه، وحجمه، وأثـاره يالتعرف على مفهوم التهرب الضريب ه الدراسة،هدفت هذ ومفهوم ضريبة الدخل ، ونظرية . على المجتمع، كما تم التعرف إلى مفهوم الضريبة بشكل عام ومعـاييره، على ماهية الفحص الضـريبي، وغاياتـه، التعرففي الفصل الثاني تم االدخل، ام عليه، كذلك تم التطرق إلى أوجه الشبه بين كل من قـانون ضـريبة الـدخل والعوامل المؤثرة الفلسطيني وقانون مزاوله مهنة التدقيق الفلسطيني ومعايير التدقيق الدولية، كذلك تطرقت الباحثة مدى التزام الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعايير المراجعة الدولية وأثر ذلـك التعرف على إلى كما هدفت التعـرف إلـى دور متغيـرات ف عن حاالت التهرب الضريبي، في الحد من والكش ، المؤهل العلمي، سنوات الخبـرة ، عدد الدورات في مجال الضرائب والتدقيقالمهنة، ( الدراسة .ذلك نحو) التخصص في البكالوريوس حص وباالطالع على الدراسات السابقة تبين أن هناك نقصا في تناول موضوع عالقة التزام الفا الضريبي بمعايير التدقيق الدولية وأثر ذلك على الحد مـن والكشـف عـن حـاالت التهـرب وعليه اختارت الباحثة فحص هذه العالقة لإلجابة على تساؤل أن هل االلتزام بهـذه , الضريبي المعايير يضمن الحد من والكشف عن حاالت التهرب الضريبي؟ نهج الوصفي وتم اختيار عينة للدراسة تكونـت مـن ولإلجابة عن هذا التساؤل تم استخدام الم .الفاحصين الضريبيين ومدققي الحسابات والمدراء الماليين وزعة بالتساوي بينفردا م) 150( وقد عرضت االستبانة على عدد من المحكمين من ذوي الخبرة واالختصاص، وأشـار ) 0.91(ت قيمة معامل الثبات المحكمون بصالحية أداة الدراسة قياس ما وضعت لقياسه، وقد بلغ . وهو معامل ثبات جيد يفي بأغراض البحث العلمي ش أن التأهيل العلمي الجيد والخبرة الطويلة في مجال الفحـص أظهرت نتائج الدراسة قد و الضريبي وعدد الدورات الكافية في مجال الضرائب والتدقيق والتخصص فـي البكـالوريوس الكشف الضريبي بمعايير التدقيق الدولية في مجال الحد من ويؤثرون على مدى التزام الفاحص .عن حاالت التهرب الضريبي :بما يلي نوصيبناًء على نتائج الدراسة التدقيق المحاسبي بال ارتباط .1 الفاحص الضريبي كما أنعلى البيانات المالية، تدقيق الضريبي في اشتراكهما باالستناد .2 مالية المقدمة ضمن اإلقـرار الضـريبي المقـدم مـن القوائم ال صحةيتحقق أيضا من وبالتالي يتعين على الفاحص الضريبي استخدام أسـاليب التـدقيق المتعـارف ،المكلفين عليها دولياً ومحلياً، وذلك للتأكد من مدى التزام المنشأة ضريبياً، و تحقق الواقعة المنشأة ون الواجب التطبيق، و تحديد مقدار للضريبة، وتحديد تاريخ التحقق، باإلضافة إلى القان .االلتزام تطوير مستوى التعاون والتنسيق بين مدققي الحسابات واإلدارة الضريبية ضرورة .3 وغيرها من الجهات ذات العالقة، وتبادل المعلومات معها عن أداء المحاسبين القانونيين فد المصلحة ببيانات بهدف االرتقاء بمستوى أداء المهنة وتطوير فاعلية مساهمتها في ر .مالية أكثر موثوقية ومصداقية عن األوضاع المالية للمكلفين ونتائج أعمالهم المكلفين، وتقارير مالية دقيقة للعاملين في من معلومات صحيحة ضرورة إعطاء .4 وبسلوك ،والتعامل بشفافية ،لمد جسور الثقة بين المواطن والضريبة ،مصلحة الضرائب .عالٍ أخالقي 1 صل التمهيديالف .المقدمة - .مشكلة الدراسة- .أهمية الدراسة- .أهداف الدراسة- .فرضيات الدراسة- .حدود الدراسة- .منهجية الدراسة- .طريقة جمع البيانات- .عينة الدراسة- .أقسام الدراسة- .الدراسات السابقة- 2 ثر ذلك في وأمدى التزام الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعايير المراجعة الدولية الحد من والكشف عن حاالت التهرب الضريبي :المقدمة تشـكل ، لى يومنا هذاإالبدائية و في المجتمعات األولى بأشكالهالقد كانت الضريبة منذ ظهورها القـرن وفي العقد الثالـث مـن ، لمجتمعا فرادأوسائل تجسيد التكافل االجتماعي بين أهمحدى إ عند حـدود بعـدها تتوقفالضريبة ال نَّأب ، تصين والسياسيينلدى المخ بات واضحاً، الماضي فراد المجتمع على وفـق مبـدأ أنفاق العام بين عباء المالية الالزمة لإلاأل المتمثل بتوزيع، المالي أصبحت وإنما، بناء المجتمع فحسبأل ليس وذلك لتأمين الحاجات العامة التقليدية، التكليفية القدرة خفقت أ نأبعد ، التدخل في توجيه االقتصاد القومي أدوات أهم إحدىباعتبارها ,1خرىأبعاد ألها ـ إ واالستخدام الكامـل ، النظرية االقتصادية التقليدية في تحقيق التوازن االقتصادي كـود الرُّ َرثْ المـالي تأكـد البعـد للبعد فباإلضافة، بعادصبحت متعددة األأف، 1929االقتصادي العالمي عام ٍدْعبعاد تستظل تحت ُبهذه األ من الًكُ أنال إ ،والبعد السياسي، والبعد االجتماعي، لها االقتصادي الضريبة نَّإ :وخالصة القول، لها ذلك هو البعد الوطني، عمق في التاريخأو، في الشمول أوسع .2والدول قضية مهمة وحيوية في حياة الشعوب ُلشكِّتُ وتطبيقاً فكراً سلطات االحتالل االقتصاد الفلسطيني وخضوعه لسيطرة حالةوصية خصوفي ظل فلسطينوفي كان المواطن الفلسطيني ال يعترف فقد، طويلة مضت والزالت حتى يومنا هذا اإلسرائيلي لفترة غير وديـة بـين المـوظفين عالقة من هنا نشأت، أجبرته عليه إسرائيل بالنظام الضريبي الذي فة الضريبية لم تتشكل في ذهن المـواطن الفلسـطيني بشـكل الثقافإن وبسبب ذلك .والمكلفين ة السلطة الحاكمة في هـذه نظراً للتراكمات التاريخية في عقل المواطن حول عدم أحقي، واضح فإن مؤسسة الضريبة الحالية والمسئولة عنها السلطة الوطنية الفلسطينية تعاني ومن هنا ، األموال نظـراً لعـدم ، عدم وضوح الرؤية الضريبية لدى المـواطنين من العديد من المشكالت المتعلقة ب ونتيجة لذلك لم تستطع اإلدارة الضـريبية بنـاء . 3اكتسابهم للثقافة الضريبية في الفترات السابقة .16ص.2008.دار الثقافة للنشر والتوزيع: عمان.1ط.المالية العامة والتشريع الضريبي: أعاد حمود، القيسي 1 دار الشروق للنشر :عمان.ادارة المنازعات الضريبية في ربط وتحصيل الضرائب: شريف مصباح، أبو كرش 2 .13ص.2006.التوزيعو .23ص.2006.بدون دار نشر.مسببات النزاع في قانون ضريبة الدخل الفلسطيني: عدوان معزوز، اشتيه 3 3 محيطهـا نإبل ، حدود ضيقةفي ا لّإولم تستطع التآلف مع محيطها ، تواصل إيجابي مع المكلفين المؤسسة يتفهمـون ن العاملين في هذهإوفي ذات الوقت ف، صالًأو القبول بها أ، لم يتجه لدعمها وذلك هـو منـاط ، مباشر ساس تؤخذ بدون مقابلفالضريبة في األ، سباب هذه العزلة وجذورهاأ األسـاس خصوصاً فُوالمكلًّ االختالف بين المجتمعات المتحضرة التي فهم فيها المواطن عموماً الضـريبي الوعي وبين المجتمعات التي يشكل النقص في، ةلجباية الضريب واألخالقيالقانوني .1الضريبية في تدعيم قدرتها على العمل وخلق بيئة مساندة لها لإلدارة هم مشكلةأفيها عـن يقتضي البحثالواجب نإف، همية المتزايدة للضرائب في االقتصادات الحديثةلأل وبالنظر التأكيد على منشآت األعمـال بإعطـاء معلومـات : من خالل، لتنمية الضرائبالوسائل الممكنة لمد جسور الثقة بـين المـواطن , وتقارير مالية دقيقة للعاملين في مصلحة الضرائب، صحيحة وذلك لرفع الثقافة الضريبية ، وبمهنية معهم، عالٍ أخالقي وبسلوك، والتعامل بشفافية، والضريبة .مواطنلدى ال كـل حيث إن ، على البيانات المالية استنادهماقيق الضريبي في و يرتبط التدقيق المحاسبي بالتد القوائم المالية المقدمة ضمن اإلقرار الضريبي صحةمن انيتحقق المدققو الفاحص الضريبيمن ساليب التدقيق المتعارف عليهـا ألالفاحص الضريبي فإن استخداموبالتالي , المقدم من المكلفين و تحديد ، و تحقق الواقعة المنشأة للضريبة، مدى التزام المنشأة ضريبياًللتأكد من ، دولياً ومحلياً ، السعر: من حيث، و تحديد مقدار االلتزام، باإلضافة إلى القانون الواجب التطبيق، تاريخ التحقق يؤدي إلى جودة عملية الفحص الضريبي وبالتالي المساهمة في الحد من والكشـف عـن ، والكم .2التهرب الضريبي التي يستند عليها المـدقق الخـارجي ، عدالة القوائم المالية إلى التأكد منفيهدف التدقيق ما علم أ ، حيث إن المدقق الخارجي يقوم بالمراجعة المحاسبية للقوائم الماليـة , لدى إجرائه عملية التدقيق تقييم العوامل المؤثرة في قرارات مقدري ضريبة الدخل لمواجهة التهرب الضريبي : طالل جيجان، العلكاوي 1 / 1.2006العدد.10المجلد .مجلة البصائر.بة الدخلفي المملكة االردنية الهاشمية من وجهة نظر مقدري ضري .181ص جمعيـة المحاسـبين القـانونيين .الفكر االستراتيجي لإلطار العـام للمحاسـبة الدوليـة : سابانعيم , خوري 2 5ص/ 71.2007العدد , مجلة المدقق.األردنية 4 على مـا ورد و يستند بشكل كامل، ليستطيع إبداء رأيه الفني و المحايد حول عدالة تلك البيانات .1للمنشأة و قوائم مالية، و سجالت، حسابات: في فالتـدقيق , ولكن تتمثل أوجه االختالف في المعايير والقواعد التي يتم تطبيقها على كلتا العمليتين الفحـص (بينمـا التـدقيق الضـريبي , المحاسبي يخضع لمعايير التدقيق الدولية المتعارف عليها و لقوانين الضريبة في ، ومعايير الفحص الضريبي، قيق المحاسبييخضع لمعاير التد )الضريبي .2ذلك البلد أنه يجـوز إمكانيـة ، أنه قد جاء في مذكرات اللجنة الدولية لممارسة التدقيق، ومن الجدير ذكره رى التي يقدمها المدققون متى كان ذلك مالئماً على الخدمات األخ، تطبيق معايير التدقيق الدولية يتم تطبيق المعـايير الدوليـة " على أنه ) 120(حيث نصت الوثيقة الدولية للتدقيق رقم , للعمالء عنـد تـدقيق ، كذلك يتم تطبيقها بعد تكيفها حسب الضرورة, للتدقيق عند تدقيق البيانات المالية ".المعلومات والخدمات ذات العالقة ر قدر مـن األدلـة التـي ن الفحص الضريبي عملية تهدف بدرجة أساسية إلى جمع أكبوحيث إ من خالل ما يتم تقديمه من قوائم ماليـة تتعلـق , فين بالضريبةلَّالُمك تساعد في التحقق من التزام لتتمشى مع كل ، لذا فإنه من الممكن أن يتم تكييف هذه البيانات واألدلة, فينلَّوخسائر الُمكبأرباح .لضريبية في ذلك البلدباإلضافة إلى القوانين ا، من معايير التدقيق الدولية المتمثلـة فـي ، إلى األساليب التي يتبعها الفاحص الضريبي لتحقيق أغراضه الضريبية وبالنظر ، والفحص المحاسـبي ، والميداني، الفحص الفني: نجد أنه يقوم بعمليات، تحديد الوعاء الضريبي .الجرد الفعلي لمواقع ومخازن المكلفينكما يقوم ب, والمستندي ـ : جمال إبراهيم، و بدور، منذر طالل، مومني 1 ي االردن بتطبيـق معيـار مدى التزام مدققي الحسـابات ف مجلـة دراسـات العلـوم .والخاص بمسؤولية المدقق عن كشف الغـش ومنعـه 240التدقيق الدولي رقم .39ص/ 2008..1العدد.35المجلد .اإلدارية .8ص/.86.2006-67العدد .مجلة الدقق.اتجاهات التطور بشان تقارير المدققين: احمد حلمي، جمعة 2 5 فيجب على الفاحص ، العنصر البشري من أهم الموارد المتاحة في عملية الرقابة الضريبيةويعدُّ وذلـك ، الضريبي أن يكون ملّماً بالمعايير والقواعد المتعارف عليها في علمي المحاسبة والتدقيق ، وتقديم رأيه بشكل محايد عن عدالة البيانات المالية، من أجل الوصول إلى األغراض الضريبية .1وذلك كخطوة أولى من أجل الحد من التهرب الضريبي :مشكلة الدراسة تتمحور مشكلة هذه الدراسة في توضيح مدى التزام الفاحص الضريبي بمعايير المراجعة الدولية وبيان أثر بعض , وأثر ذلك على عملية التهرب الضريبي، فينلَّللُمكفي احتساب العبء الضريبي فـين علـى كلَّو الُم، والفاحصين الضريبيين، ملين في مكاتب المحاسبةالعا: المتغيرات لكل من .ذلك :األسئلة التاليةمشكلة الدراسة من خالل إجابتها عن وتتضح عناصر وأثر ذلك في الحد مـن ، مدى التزام الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعايير المراجعة الدوليةما ؟ والكشف عن حاالت التهرب الضريبي :إلى سؤالين رئيسين على النحو التالي السؤال هذاينقسم فـي عمليـة التزام الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعايير المراجعة الدوليـة ما مدى .1 ؟الفحص الضريبي ما أثر التزام الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعايير المراجعة الدولية فـي الحـد مـن .2 ؟والكشف عن حاالت التهرب الضريبي :ؤال الثاني ما يليويتفرع عن الس العلـوم .موقع التدقيق الداخلي في الهيكل التنظيمي في تحقيق الشـفافية المـالي مدى تأثير: علي، ذنيبات 1 .20ص/2008تموز .2العدد.35المجلد .مجلة دراسات الجامعة األردنية.اإلدارية 6 والكشـف عـن ، التزام الفاحص الضريبي الفلسطيني بالمعايير العامة في الحد من أثرما • حاالت التهرب الضريبي؟ والكشـف ، التزام الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعايير العمل الميداني في الحد من أثرما • ؟ عن حاالت التهرب الضريبي والكشف عن ، الفلسطيني بمعايير إعداد التقرير في الحد منالتزام الفاحص الضريبي أثرما • ؟ حاالت التهرب الضريبي مدى التزام الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعـايير هل يوجد عالقة ذات داللة إحصائية بين • وكل مـن ، والكشف عن حاالت التهرب الضريبي، وأثر ذلك في الحد من ؟ المراجعة الدولية و سنوات ، و المؤهل العلمي, دد الدورات في مجال الضرائب والتدقيقو ع, المهنة(متغيرات ؟)و متغير التخصص في البكالوريوس، الخبرة :أهمية الدراسة حيث إن معالجة التهـرب الضـريبي ، الموضوع الذي تعالجهتنبع أهمية هذه الدراسة من أهمية يرادات الضـريبية إلاإذ إن ، لعامةوزيادة موارد الخزينة ا، يؤدي إلى زيادة االيرادات الضريبية ـ , )الضرائب أي(فهي، للخزينة العامة لكل دولة أساسياً ل مورداًتمثّ و أ، ةتعطـي للسـلطة العام صبحت أوعلى هذا , واالجتماعية الحكومة الفرصة للقيام بدورها المطلوب في الحياة االقتصادية من وضع جانب مـن نشـاط إليهتؤدي لما، هم الموارد العامة في الدولة الحديثةأالضريبة من قد يؤدي الـى ن تلحق ضرراًأومن دون ، دائماً بطريقة تتحرى العدالة، الفرد في خدمة المجتمع .نتاج القوميالتأثير السلبي على اإل عبـر االلتـزام ، معالجة التهرب الضريبيتقديمها آلية لمن خالل ، كما تنبع أهمية هذه الدراسة .دوليةبمعايير التدقيق ال مـن ، توضيح األصول العلمية والعملية لعمليات الفحص الضـريبي في هذه الدراسة تساهمكما .وقوانين الضريبة، وليةمعايير التدقيق الدخالل المقارنة بين 7 والتي تتمثل في ، وتتأكًّد أهمية هذه الدراسة من خالل الفئات التي سوف تستفيد من هذه الدراسة كما سوف يستفيد من هذا البحث الدارسـون ، فين أنفسهملَّو المك, لضريبيالقائمين على الفحص ا والمهتمون بموضوع مـدى التـزام الفـاحص الضـريبي ، والقارئون، مستقبالً في هذا المجال وأثر ذلك على عملية ، فينلَّالضريبي للمك الفلسطيني بمعايير المراجعة الدولية في احتساب العبء .التهرب الضريبي :الدراسةأهداف :تهدف هذه الدراسة إلى ، وأثر ذلك في الحد من، مدى التزام الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعايير المراجعة الدولية -1 .والكشف عن حاالت التهرب الضريبي والكشف ، وأثر ذلك في الحد من، مدى التزام الفاحص الضريبي الفلسطيني بالمعايير العامة -2 .يعن حاالت التهرب الضريب ، وأثر ذلك في الحد مـن ، مدى التزام الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعايير العمل الميداني -3 .والكشف عن حاالت التهرب الضريبي ، وأثر ذلك في الحـد مـن ، مدى التزام الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعايير إعداد التقرير -4 .والكشف عن حاالت التهرب الضريبي متغيـرات (: من وكلٍّ، التزام الفاحص الضريبي بمعايير التدقيق الدولية توضيح العالقة بين -5 و ، و سـنوات الخبـرة ، و المؤهل العلمي, و عدد الدورات في مجال الضرائب والتدقيق, المهنة ).متغير التخصص في البكالوريوس اإلدارة سواء من العاملين في، الخروج بنتائج وتوصيات مفيدة للمهتمين في مجال الضريبة -6 .أو المكلفين، أو المحاسبين، الضريبية 8 :فرضيات الدراسة :تسعى هذه الدراسة لفحص الفرضيات التالية مـدى التـزام فـي ) α= 0.05(ال توجد فروق ذات داللة إحصائية عند مستوى الداللة • والكشـف ، وأثر ذلك في الحد من، الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعايير المراجعة الدولية .تعزى لمتغير المهنة ن حاالت التهرب الضريبيع مـدى التـزام فـي ) α= 0.05(ال توجد فروق ذات داللة إحصائية عند مستوى الداللة • والكشـف ، وأثر ذلك في الحد من، الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعايير المراجعة الدولية .ائب والتدقيقتعزى لمتغير عدد الدورات في مجال الضر عن حاالت التهرب الضريبي مـدى التـزام فـي ) α= 0.05(ال توجد فروق ذات داللة إحصائية عند مستوى الداللة • والكشـف ، وأثر ذلك في الحد من، الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعايير المراجعة الدولية .تعزى لمتغير المؤهل العلمي عن حاالت التهرب الضريبي مـدى التـزام فـي ) α= 0.05(وى الداللة ال توجد فروق ذات داللة إحصائية عند مست • والكشـف ، وأثر ذلك في الحد من، الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعايير المراجعة الدولية .تعزى لمتغير سنوات الخبرة عن حاالت التهرب الضريبي مـدى التـزام فـي ) α= 0.05(ال توجد فروق ذات داللة إحصائية عند مستوى الداللة • والكشـف ، وأثر ذلك في الحد من، فلسطيني بمعايير المراجعة الدوليةالفاحص الضريبي ال .تعزى لمتغير التخصص في البكالوريوس عن حاالت التهرب الضريبي :حدود الدراسة والمـدراء , والعاملون في مكاتب المحاسـبة , الفاحصون الضريبيون الفلسطينيون: الحد البشري .الماليون في الشركات الفلسطينية ، وسـلفيت ، وأريحـا ، وبيت لحم، و طولكرم، ورام اهللا، وجنين، ات نابلسمحافظ: لمكانيالحد ا .والخليل .ستة أشهر: الحد الزماني 9 : منهجية الدراسة :طريقة جمع البيانات الكتب والمراجع التـي : من، سيتم الحصول على المعلومات الثانوية: المصادر الثانوية -1 ونشرات مختصة حول موضوع مـدى ، ات إحصائيةو من بيان، تناولت موضوع الدراسة في احتساب العبء الضريبي التزام الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعايير المراجعة الدولية .وأثر ذلك على عملية التهرب الضريبي، فينللمكلَّ و المقابالت مع أصحاب العالقة من الفاحصـين ، ستبانةاال: من خالل: المصادر األولية -2 .ن في األراضي الفلسطينيةوالمدراء الماليي، العاملين في مكاتب المحاسبةالضريبيين و :الدراسة عينة والعاملين في ، الفاحصين الضريبيين: من عينةباستخدام ، سيتم جمع البيانات عن هذا الموضوع .ن في األراضي الفلسطينيةو المدراء الماليي, مكاتب المحاسبة من خالل ، سوف يتم الحصول على هذه البيانات والمعلومات: االحصائية المستخدمة األدوات عبر ، وفقاً للطريقة اإلحصائية، تحليل االستبانة التي سوف تعد خصيصا من أجل هذه الدراسة ، الشخصية والذي يعمل عن طريق جمع المعلومات من خالل المقابلة ، SPSSبرنامج والمدراء الماليين في ، مكاتب المحاسبة والعاملين في، واالستبانة مع الفاحصين الضريبيين .األراضي الفلسطينية :األساليب اإلحصائية المستخدمة واالنحرافات ، المتوسطات الحسابية: عن طريق، حصائيةأدوات الوصف اإل . أ .المعيارية .الختبار الفرضياتANOVA One Wayعن طريق أدوات التحليل اإلحصائي . ب ) .Independent T-Test(اختبار . ت 10 :أقسام الدراسة ، ومشكلة، وأهداف، وأهمية، مقدمة: من، ويحتوى على خطة الدراسة :الفصل التمهيدي . ومنهجية، وحدود، وفرضيات , الدراسات السابقة حول موضوع الدراسةعينة من وسيتناول اإلطار النظري :الفصل األول :وسوف يتطرق اإلطار النظري إلى ما يلي .معايير التدقيق الدولية - .الضريبية وعمليات الفحص الضريبي - .وعمليات الفحص الضريبي، العالقة بين معايير التدقيق الدولية - مدى التزام في ، من خالل استطالع آراء الفاحصين الضريبيين: الحالة العملية :الفصل الثاني ، لفينفي احتساب العبء الضريبي للمك، الفاحص الضريبي الفلسطيني بمعايير المراجعة الدولية ومقابالت ، استبانة :عبر، ومناقشة هذه اآلراء إحصائياً, وأثر ذلك على عملية التهرُّب الضريبي .من أجل الخروج بنتائج وتوصيات, ستُْجرى معهم .وسيتناول نتائج التحليل اإلحصائي :الفصل الثالث ، والمادة العملية، ةالمادة النظري: من، سيتناول مناقشة النتائج الواردة في كل :الفصل الرابع تالئم ، ومن ثم الخروج بتوصيات تتعلق باقتراح معايير فحص ضريبي, وتحليلهما، وربطهما .االحتياجات الحقيقية للمجتمع الفلسطيني .المراجع والمالحق المستخدمة في هذه الدراسة :الفصل الخامس 11 األولالفصل التهرب الضريبي وآثـاره علـى ، وأسـبابه ، أشكاله: يبيمفهوم التهرب الضر: المبحث األول .المجتمع . وتطورها، الضريبة مفهومها: المطلب األول . مفهوم الضريبة: الفرع األول • . ضريبة الدخل: الفرع الثاني • . التهرب الضريبي: المطلب الثاني . مفهوم التهرب الضريبي: الفرع األول • . حجم التهرب الضريبي في فلسطين: الفرع الثاني • .مراحل التهرب الضريبي : رع الثالثالف • . الفرع الرابع أشكال التهرب الضريبي • . واالجتماعية، االقتصادية: آثار التهرب الضريبي: الفرع الخامس • .أسباب التهرب الضريبي : الفرع السادس • 12 .وآثاره على المجتمع، وأسبابه، أشكاله: مفهوم التهرب الضريبي: المبحث األول :مقدمة ل تشـكِّ ، وإلى يومنا هذا، نت الضريبة منذ ظهورها بأشكالها األولى في المجتمعات البدائيةلقد كا وبات واضحاً بأن الضـريبة ال , جتماعي بين أفراد المجتمعتجسيد التكافل االإحدى أهم وسائل العام المتمثلين بتوزيع األعباء المالية الالزمة لإلنفاق، والسياسي، المالي: تقف عند حدود بعديها وذلك لتأمين الحاجات العامة التقليديـة ألبنـاء , بين أفراد المجتمع على وفق مبدأ القدرة التكليفية والسياسيون إحـدى ، بعد أن وجد فيها المختصون، أخرى وإنما أصبح لها أبعاٌد, مجتمع فحسبال .أهم أدوات التدخل في توجيه حركة االقتصاد الوطني ، ترتبط بنشاطات اقتصادية، مدفوعات إجبارية: هي عبارة عن، صورها إن الضريبة في أوضح في شراء عوامل اإلنتاج الضرورية ، بحيث يتم استخدام اإليرادات الضريبية من قبل الحكومات .1وال يستطيع الفرد تأمينها بشكل منفرد، والخدمات التي يحتاجها المجتمع، إلنتاج السلع ، والسياسية بمراحل تطـور عديـدة ، واالجتماعية، قتصاديةاال: مرت النظم، وعلى مدار التاريخ وبما أن األنظمة الضريبية كأي نظـام ، ولم تكن تلك المراحل تتم بمعزل عن األنظمة الضريبية ر النظام الضريبي في مختلف مجاالت التنميـة فـي فقد أثَّ، مفتوح يؤثر ويتأثر بالبيئة المحيطة يساعد الدولة في سد نفقاتها التـي أخـذت فـي التزايـد ، البوجود نظام ضريبي فّع، المجتمع فـإن ، وقصور الضرائب غير المباشرة في سد احتياجات الدولـة ، مع تقدم الحضارة، باستمرار باعتبارهـا ، ألزم الدولة بفرض الضرائب المباشـرة ، واجتماعية، الوصول إلى تنمية اقتصادية .2كم ومنافعهيؤهله للمشاركة في أعباء الح، تضامنياً واجباً ، دار وائل للطباعة والنشر :عمان.تحليل أسس االقتصاديات العامة المالية العامة :غازي عبد الرازق، النقاش 1 .78 ص.، 1997 .43ص.1958.مطبعة الجامعة السورية: دمشق، موارد الدولة ونفقاتها.علم المالية :رشيد، الدقر 2 13 وآثاره االقتصادية ، وأسبابه، مفهوم التهرب الضريبي ، وبناًء عليه تتناول الباحثة في هذا الفصل المبحثـين وذلك في, ر المراجعة الدوليةااللتزام بمعايي:من خالل ، وكيفية معالجته, جتماعيةواال :التاليين .وآثاره السلبية على المجتمع، بهوأسبا، ويحتوي على مفهوم التهرب الضريبي: المبحث األول والقوانين التي تحكـم عمـل ، والمعايير، ويحتوي على مفهوم الفحص الضريبي: المبحث الثاني .الفاحص الضريبي في فلسطين 14 المطلب األول الضريبة مفهومها وتطورها :تعريف الضريبة: الفرع األول األمر األول طبيعة : يدل على أمرين، ددةوفي فترة مح، إن نظام الضريبة الموجود في بلد معين أما األمر الثاني فيـدل علـى درجـة النمـاء االقتصـادي ، النظام االجتماعي والسياسي القائم لذا يختلف تكوين النظام الضريبي من بلد آلخر حسـب ، واالجتماعي التي وصل إليها هذا البلد .ظروف ومواصفات كل منها عن اآلخر وتعتبـر ، يبية في الدول الحديثة الجزء األكبر مـن اإليـرادات العامـة وتشكل اإليرادات الضر التي تمكن الدولة مـن التـدخل فـي توجيـه النشـاطات ، الضريبة إحدى أهم الوسائل المالية .1االقتصادية في االتجاه الذي يتوافق مع سياسات وأهداف الدولة بما يتوافق مع خصوصية كل ، نظمة الضريبيةالضريبة كمفهوم على مر العصور األوقد خدمت تطور المفهوم ، والمالية، وأدواتها االقتصادية، بسياساتها، إال أنه ومع تطور الدولة الحديثة, نظام وأصبح له العديد من العناصر الحديثة التـي تطـورت لتغطـي ، وخصائصه، الضريبي بأسسه .جوانب النقص في األنظمة الضريبية القديمة يـدفعها ، أو فريضة ماليـة ، استقطاع: بأنها" ) Jese(جيز للضريبة عن ويدرج القيسي تعريفاً .2"لتغطية األعباء العامة للمجتمع، وبدون مقابل، وبشكل نهائي، الفرد جبراً تُستقْطُع ، فريضة جبرية": فيعرفها بأنها) Mell(ميلكما ويدرج القيسي تعريفاً آخر للضريبة عن وذلك حسب قدرتـه ، من أشخاص القانون العام، عند اللزوم، أو المعنوي، من الشخص الطبيعي وتهدف إلى تغطيـة األعبـاء العامـة ، وبدون أي مقابل محدد، وعن طريق السيادة، الضريبية .3"وهيئاتها اإلقليمية، للدولة .45ص.سوريا.2ط.مالية عامة: رشيد، الدقر 1 .124ص.1998.دار الثقافة للنشر والتوزيع: عمان.المالية العامة والتشريع الضريبي :أعاد حمود، القيسي 2 .125ص, ق ذكرهسبمرجع :أعاد حمود, القيسي 3 15 عن طريـق السـلطات ، استقطاع سيادي: بأنها) Kaudement(كادمينت القيسي عن ويعرفها .1ة للمواطنيوتوزيع عبئها حسب الطاقة الضريب، ف عامةلتحقيق أهدا، العامة مـن القطـاع ، تؤدي لنقل الموارد، جبارية غير جزائيةفريضة إ: بأنها، وآخرون، ويعرفها فيلد وذلـك لتحقيـق أهـداف , بدون مقابل وتفرض بمعايير محددة مسبقاً, الخاص إلى القطاع العام 2.قتصادية واجتماعية معينةا من أشخاص القـانون ، أو من ينوب عنها، تقتطعها الدولة، فريضة نقدية ": أنهاوعرفها صدقي ب والوفاء ، واستخدامها لتغطية نفقاتها, وبدون مقابل، وبصفة نهائية، من أموال األفراد جبراً، العام ، فرض إجبـاري " : بينما عرفها جيمس بأنها 3".بمقتضيات وأهداف السياسة المالية العامة للدولة 4".به السلطات المالية دون أن تقّدم أي مقابل مباشرةتقوم :تتمثّل في، ة التالية في الضريبةسبق تتضح أن العناصر الرئيسومما ويتم جبايتها في صـورة مبـالغ ماليـة مـن ، تستقطعها الدولة نقداً، أنها فريضة مالية . أ .األفرادوهذا يميز الضريبة عن غيرها من االلتزامات المفروضة على ، المكلفين هـا ثمنـاً أي أنها ال تـدفع لكون ، فريضة بدون مقابل خاص يستفيد منه المكلف بدفعها . ب .لخدمات معينة تؤديها الدولة لدافع الضريبة .وال يحق استرجاع قيمتها، تدفع بشكل نهائي . ت .حيث يتجسد فيها عنصر اإلكراه بموجب قانون جباية الضرائب، تدفع جبراً . ث .125ص.سبق ذكرهمرجع :أعاد حمود, القيسي 1 2 Sommer field R., Anderson H.and Brock, H., ''An introduction to Taxation'' 4th Ed., Horcort Javanovich Inc.New Yourk, 1977, p.2. .150ص, 1997 .دار النهضة العربية: القاهرة.2ط.مباديء المالية العامة :عاطف, صدقي 3 4 Simon, James, and Chrisropher.Nobes., '' The Economics of Taxation'' 4th Ed., Prentic Hall, New York, 1992.p.7 16 بحيث تحقق الضـريبة النفـع ، واجتماعية، وأغراضا اقتصادية، يةأنها تحمل أهدافاً مال . ج .لتغطية النفقات العامة، من خالل الحصول على موارد مالية للدولة، العام يؤديها المكلفون لتمويل خزانة ، مدفوعات إجبارية: هي، وعليه فالضريبة من وجهة نظر الباحثة والخـدمات التـي ، إلنتاج السلع، ي تحتاجها الدولةللمشاركة في تغطية النفقات العامة الت، الدولة وإن هذه ، أو من أجل إعادة توزيع القوة الشرائية بين المواطنين، تقدمها الحكومة ألفراد المجتمع من أجل تحقيـق التنميـة ، تقدمها الدولة، واجتماعية معينة، الضريبة ترتبط بنشاطات اقتصادية . في المجتمعوالبشرية ، واالقتصادية، االجتماعية :أنواع الضريبة علـى في تمويل االنفـاق ايرادات الدولة التي تعتمد عليهإل األساسيةالمصادر أحدتعد الضريبة :حسـب النظـام ل ويختلف الهيكل الضريبي في الدو.المجتمع وتلبية احتياجات، الخدمات العامة :الدولـة فـي لاخـتالف تـدخ وهذا ما يبرر ، والسياسي السائد فيها، واالجتماعي، االقتصادي .1ةواالجتماعي، وضاع السياسيةألوا، نشطة االقتصاديةألا وفقـاً :ن يـتم تقسـيمها أ ماإف، وتأخذ النظم الضريبية في مختلف دول العالم بتقسيمات مختلفة و وفقـا لطريقـة أ، الضريبة صلأوهو ما يعرف ب، و وفقا للمادة الخاضعة للضريبةأ ، لسعرها ومهما كانت هـذه ، تصاعدية وأ، نسبية: و من حيث كونهاأ، و غير المباشرأ، اشراالقتطاع المب . ن تكون منظمةأيشترط بها ، التقسيمات .2دوالسياسية للبل، واالجتماعية، االقتصادية: وضاعيتوقف على األ واختيار نوع الضريبة الموقـع االلكترونـي لجريـد , أنـواع الضـرائب علـى وفـق التصـنيف العـالمي :باسم هـادي .عبود 1 , http://www.alsabaah.com/paper.php?source=akbar&mlf=interpage&sid=40108.الصباح 29/6/2009 .مرجع سبق ذكره: باسم هادي.عبود 2 .alsabaah.com/paper.php?source=akbar&mlf=interpage&sid=40108http://www , 29/6/2009. 17 :لى ما يليإ، و وعائهاأ، سعرها : وتقسم الضرائب بحسب :الضرائب وتقسم الى نوعين من: سب سعرهاالضرائب ح -أ السـلطة الماليـة تقوم نماإ، تلك الضرائب التي ال يتحدد سعرها مقدما: الضرائب التوزيعية -1 لجمـع هـذه ، قاليم البلـد أعلى جماليةإلثم تقوم بتوزيع هذه الحصيلة ا، جماليإلبتحديد عائدها ا .كـون مبلغـاً محـدداً سـلفاً ت لتوزيعيـة جماليـة للضـريبة ا إلن المحصلة اإبحيث ، الحصيلة ، دون تحديد لحصيلتها النهائيـة ، سلفاً تلك الضرائب التي يتحدد سعرها: الضرائب القياسية -2 .1الخاضع لها وتكون على شكل نسبة معينة تطبق على قيمة الوعاء :الضرائب حسب وعائها -ب :تقسم الضرائب حسب وعائها الى ما يلي ي أ، دمـي الوجود األ :ويكون وعاء هذا النوع من الضرائب هو: شخاصألالضرائب على ا -1 :لىإوتقسم ، الفرد هو موضوعها نأ ، السن: بغض النظر عن، فرادألعلى جميع ا وتفرض بسعر موحد :ضريبة الفرد البسيطة: والأ .نها ال تحقق العدالةإف ، فرادألوبسبب نظرتها الموحدة لجميع ا، والجنس و أ، و العمرأ، للجنس :تبعا، سعار مختلفةأب شخاصتفرض على األ: الفرد المدرجةضريبة : ثانيا على شكل جزيـة مفروضـة ، سالميإلالمالي ا وقد فرضت في ظل النظام، المنزلة االجتماعية .2استعمالها وحاليا قل، على الرجال دون النساء .مرجع سبق ذكره: باسم هادي.عبود 1 id=40108http://www.alsabaah.com/paper.php?source=akbar&mlf=interpage&s , 29/6/2009. .مرجع سبق ذكره: باسم هادي.عبود 2 http://www.alsabaah.com/paper.php?source=akbar&mlf=interpage&sid=40108 , 29/6/2009. 18 والنصارى كانوا يدفعون ، اليهود :فأهل الذمة من، الجزية في النظام اإلسالمي فُرضت تبعاً للدين .والقتال، عفائهم من الجنديةمقابل إ، لدولة لهمامقابل خدمات تؤديها ، هذا النوع من الضرائب الضـرائب وتفـرض ، موالوهي الضرائب التي يكون وعاؤها األ: موالالضرائب على األ -2 .ةو غير مباشرأ، ما بطريقة مباشرةإ: موالعلى األ علـى ، لوضرائب على رأس المـا ، لى ضرائب على الدخلإوتقسم : المباشرةالضرائب : والأ :النحو اآلتي :لى نوعينإوتقسم ، الضرائب التي تتخذ من الدخل وعاًء وهي :الضرائب على الدخل - أ الضرائب التي تفرض بصورة خاصـة علـى الـدخل تبعـاً وهي :الضرائب النوعية - .جورواأل، كالرواتب ،قد يكون مصدر الدخل العمل مثالً، لمصدره مهمـا ، لهـا وعـاءً وهي التي تتخذ من مجموع الدخل :الضرائب العامة على الدخل - ويمكن ، للمكلفين نها تتناسب مع المقدرة االقتصاديةأوتمتاز ب، اختلفت وتعددت مصادره ظـروف لـى إذ ينظـر إ، واالجتماعية للمكلف، الشخصية: طتها مراعاة الظروفابوس .1تصف بالعموم والشمولالمكلف نظرة ت شخاص وعـاءً التي تتخذ من رأس مال األ وهي الضرائب :الضرائب على رأس المال -ب وتقسـم ، يملكها الشخص في لحظة معينـة موال التيمجموعة األ: ويقصد برأس المال، لها :لىإ و جـزء أمن القيمة السنوية لمجموع ثروة الفرد وتتخذ هذه الضريبة :الضريبة السنوية-1 .لها منها وعاًء .رهمرجع سبق ذك: باسم هادي.عبود 1 http://www.alsabaah.com/paper.php?source=akbar&mlf=interpage&sid=40108 , 29/6/2009.. 19 وهي التي تفرض على رأس المال في الظروف : االستثنائية على رأس المـال الضريبة -2 .كظروف الحرب لمواجهة نفقات الدولة المتزايدة في ظل تلك الظروف ، االستثنائية بعـد تنزيـل ، تفرض على ثروة الفـرد لحظـة وفاتـه :مجموع التركة الضريبة على -3 .1والمطلوبات ةالسماحات القانوني الضرائب المباشرة فـي تشترك الضرائب غير المباشرة مع :الضرائب غير المباشرة: ثانيا :لىإوتقسم ، لها اتخاذها الدخل والثروة وعاًء وتتخذ ، نفاقهإوهي الضرائب التي تفرض على الدخل بمناسبة : االستهالك الضرائب على -أ :حدى طريقتينإ ي مبلغأفتسري على ، لها تتخذ من السلع والخدمات وعاًءو: نفاقإلضرائب عامة على ا -1 . ينفق بقصد االستهالك وتتخـذ الشـكلين ، لها وعاًء وتتخذ من السلع والخدمات: ضرائب على السلع والخدمات -2 :تييناآل :تيةوتتخذ الصور اآل، نواع معينة من السلع والخدماتأضرائب على : والأ .تخطيها حـدود الدولـة تفرض على سلع وخدمات معينة بمجردو :مركيةجالضرائب ال -أ لذلك تفرض ، االستثمار داة لتوجيهأوتفرض على سلع معينة بوصفها :نتاجإلضرائب ا -ب .السـلع الضـرورية نتـاج إو تعفى فـي أ، وتخفف، نتاج السلع غير المرغوب فيهاإعلى عندما تلجـأ بعـض ومثال ذلك، ةوتعد من الضرائب غير المباشر :االحتكارات المالية -ج هامش + كلفة االنتاج للسلعة يتكون من فتحدد ثمناً، لى احتكار انتاج وبيع بعض السلعإالدول .مرجع سبق ذكره :باسم هادي.عبود 1 http://www.alsabaah.com/paper.php?source=akbar&mlf=interpage&sid=40108 , 29/6/2009. 20 هي مـا تسـمى ، خير يعتبر بمثابة ضريبة مستترةهذا األ، فائض عن الربح+ ربح معقول .1باالحتكارات المالية :كاالستهال ضرائب عامة على السلع وخدمات: ثانياً :نـواع أوهـي علـى ، لهـا وتتخذ مـن مجمـوع سـلع وخـدمات االسـتهالك وعـاءً وتفرض على مرحلة واحدة من المراحل التـي تمـر بهـا ، الضريبة على مرحلة واحدة -أ فتسـمى ، و علـى اسـتهالكها أ، فتسمى ضريبة المبيعات، نتاجهاإفقد تفرض على ، السلعة . تالمشتريا ضريبة :وتكون على نوعين، نتاج كافةإلالضريبة على مراحل ا -ب نتـاج إوتسري على كل مرحلة مـن مراحـل : نتاجإلكمية على مراحل االترا الضريبة-1 ثم تفرض عليها مـرة ، وليةأقيمة السلعة عند توريدها كمادة : ضريبة على فتفرض، السلعة ، الجملـة لى تاجر إثم عند انتقالها كونها سلعة تامة الصنع ، نصف مصنعة خرى وهي سلعةأ وهكذا يتكرر فرض الضريبة على ، لى المستهلكإانتقالها من تاجر التجزئة ومرة رابعة عند .جمالية للسلعةاإل القيمة من حيث سريان الضريبة ، وتتشابه مع الضريبة التراكمية :الضريبة على القيمة المضافة -2 هنا تفرض على القيمـة ن الضريبةأال إ، تمر بها السلعة على كل مرحلة من المراحل التي .2ةجمالية للسلعوليس على القيمة اإل، في هذه المرحلة ضيفت على السلعةأالمضافة التي .مرجع سبق ذكره: باسم هادي.عبود1 alsabaah.com/paper.php?source=akbar&mlf=interpage&sid=40108http://www. , 29/6/2009.. .مرجع سبق ذكره :باسم هادي.عبود2 29/6/2009.. 21 ضريبة الدخل: الفرع الثاني خوفـاً مـن أن ، واجهت التشريعات الضريبية المختلفة إشكالية في وضع تعريف محدد للـدخل كـأن يسـتخدم المكلفـون فـي , ضريبيالتعريف المحدد للدخل ربما سيشجع عملية التهرب ال كمـا أن وضـع , معامالتهم تكييفات وهمية بقصد إخراجها من نطاق الدخل الخاضع للضـريبة بسـبب ظهـور ، يحتاج بين الفينة والفينة إلى تعديالت مسـتمرة ، للدخل اًمحدد اًالمشرع تعريف اح في جميـع منـاحي واالنفت، والتقدم، نظراً للتطور، مصادر دخل لم تكن ظاهرة في الماضي . 1الحياة أنـه : منهـا ، يحقق أهدافاً، اًضروري اًوعلى الرغم من ذلك كان تحديد وعاء ضريبة الدخل أمر وتكـون , بحيث يكون بمقدرة المكلف معرفة الوعاء الخاضع لضريبة الدخل, يحقق قاعدة اليقين يساعد أصحاب القـرار كما أن تحديد وعاء ضريبة الدخل , صالحيات اإلدارة الضريبية محددة .في رسم السياسات المالية على أسس سليمة ض الضـريبة علـى الـدخل باإلضافة إلى ذلك فإن تحديد وعاء ضريبة الدخل يؤدي إلى فـر خضاع الرأسمالية غيـر المتكـررة وعدم إ، خضاع األرباح التشغيلية لضريبة الدخلوإ, الحقيقي .2لها :المقصود بالدخل :في المالية العامة نظريتان هما تتنازع مفهوم الدخل . نظرية المصدر: أوال . نظرية اإلثراء: ثانيا رسالة ماجستير غيـر (.1964لسنة 25تحصيل ضريبة الدخل في فلسطين وفقاً للقانون : أحمد زياد, الدبك 1 .7ص.2003..فلسطين.نابلس.جامعة النجاح الوطنية.)منشورة .7ص.سبق ذكرهمرجع :أحمد زياد, الدبك 2 22 مفهوم الدخل وفقا لنظرية المصدر: أوال ويتم الحصـول ، كل ثروة قابلة للتقويم النقدي: بأنه، يمكننا تعريف الدخل وفقاً لنظرية المصدر .1عليها بصفة دورية وثابتة بأن يكون الدخل نقـدياً ، لنظرية المصدر خصائص الدخل وفقاً أن أهم: ويتبين من هذا التعريف .أو التقدير النقدي، للتقويم النقدي وقابالً مثـل المنفعـة ، المنافع الشخصية الذي يتعذر تقديرها نقداً: لهذه النظرية وعليه فإنه ُيستثنى وفقاً ها ربـة المنـزل لزوجهـا أو العناية في خدمة المنزل التي تقدم، المستمدة من حيازة لوحة فنية ، ها والتي يمكن تقديرها نقداًأما المنافع العينية أو المادية التي يتم الحصول علي، إلخ.... وأطفالها .تخضع للضريبة فإنها تعد دخالً أو ، أي يتجـدد ، بأن يكون الدخل دوريـاً ، لنظرية المصدر ومن الخصائص األخرى للدخل وفقاً أو إيجـار ، كاألجر الذي يحصل عليه العامل كل شـهر ، ترات متعاقبةلديه القابلية للتجدد في ف .2إلخ.... الزرع الذي يحصل عليه المزارع أو، المنزل الذي يحصل عليه مالك العقار انتهائه وعدم ،معينة لفترة بالديمومة يتصف أي ،بالثبات المصدر لنظرية وفقا أيضا الدخل ويتصف . عنه المتولد المحصول جمع من نتهاءاال بمجرد ابأنه العوائد هذه وتتميز ،اإلنتاج عوامل عوائد تمثل ،للدخل مصادر أربعة بين التمييز يتم ما وعادة :هي العوائد وهذه ،والثبات بالدورية تتميز كما ،نقداً تقديرها يمكن . عمله مقابل العامل عليه يحصل الذي األجر - .األرض من ينتج الذي الريع - الطبعـة .منشـورات جامعـة القـدس المفتوحـة .الماليـة العامـة : حسـن ، خريـوش و، حسين، اليحيى 1 .66ص.1996.األولى .66ص.سبق ذكرهمرجع :حسن، خريوشو، حسين، اليحيى 2 23 .ستثمارواال التجارة في العاملون يحققها التي األرباح - كافـة طـرح يتم فإنه وعليه ،اإلجمالي الدخل على وليس ،الدخل صافي على الضريبة فرض ويتم .1عليه الضريبة فرض يتم الذي الصافي الدخل يمثل المتبقي والدخل ،اإلجمالي الدخل من التكاليف اإلثراء لنظرية وفقاً الدخل مفهوم :ثانيا أيـاً ،فترة خالل للمال قتصاديةاال للمقدرة زيادة كل :بأنه ،اإلثراء لنظرية وفقاً الدخل تعريف يمكننا كـل ،النظريـة لهذه وفقاً للضريبة الخاضع الدخل بأن ذلك على ويترتب ،الزيادة هذه مصدر كان . وثباته دوريته عن النظر بغض اإلثراء في زيادة .دخل ضريبة عليه ويتوجب ،دخالً يعدُّ ارضالع اإلثراء حتى فإنه ،لذلك ووفقاً في الشخص يستهلكها التي والخدمات ،السلع قيمة في النقدية الزيادة هو :للدخل الحديث المفهوم إن الشـخص لنفقـات مسـاوياً يكـون بةللضري الخاضع الدخل فإن ،المعنى وبهذا ،معينة فترة خالل سـوقية قيمة لها ليست ولكن ،يستهلكها التي لألشياء نقديةال القيمة إليها مضافاً ،العملية ستهالكيةاال .2مثالً يملكه الذي منزله في كسكنه ،ألخـرى دولة ومن ،آلخر تشريع من يختلف للضريبة الخاضع الدخل مفهوم أن هنا المالحظ ومن فـي نيةوالف ،جتماعيةواال ،قتصاديةواال ،المالية عتباراتواال ،العوامل :من العديد على يعتمد حيث .البلد ذلك 67ص.سبق ذكرهمرجع :حسن، خريوشو، حسين، اليحيى 1 .67ص.سبق ذكرهمرجع :حسن، خريوشو، حسين، اليحيى 2 24 المطلب الثاني التهّرب الضريبي :الفرع األول مفهوم التهرب الضريبي وإحـدى ، ة من أهم مصادر اإليرادات للسلطة الوطنية الفلسطينيةيتعد اإليرادات الضريب : وتحقيق األهداف الموضوعة وفقاً لسياسـاتها ، أهم األدوات التي تستخدم إلحداث اآلثار المحددة .جتماعيةواال، والسياسية، صاديةقتاال اما المساعدات ، مليون دوالر 954، 2004اإليرادات المحلية الفلسطينية لعام فقد بلغت دات المحلية لعـام اوبلغت االير، مليون دوالر 353لنفس العام بلغت للموازنة ةالداعم ةالخارجي لنفس للموازنةخارجية الداعمة ال تالمساعدابلغت ا بينم ، ومليون دوالر 233ومليار.1، 2005 مليـون .148مليار و1غت اإليرادات المحلية الفلسطينية لب 2006وفي ، مليون دوالر/349العام وفـي ، مليون دوالر738بلغت لنفس العام للموازنةالمساعدات الخارجية الداعمة وأما، دوالر ينما بلـغ الـدعم الخـارجي ب ، مليون دوالر194مليار و1بلغت اإليرادات المحلية 2007 عام مليـون 486مليار و1بلغت اإليرادات المحلية 2008اما ، ومليون دوالر012مليار 1للموازنه إلـى وبـالنظر . 1مليـون دوالر 635مليار و1بينما وصل الدعم الخارجي لنفس العام ، دوالر ة من المسـاعدات في رفد خزينة الدول أعلىان اإليرادات شكلت نسبه نالحظ السابقةالمعلومات عدات شـكلت نسـبه انجد ان المنح والمس 2008 ءباستثنا، السابقة األعوامفي والمنح الخارجية من حيـث ، وتظهر اإلشكالية جلية في خصوصية الحالة الفلسطينية، ت المحليةااعلى من االيراد العالقـات والمحكومـة ب ، القوانين واألنظمة السارية والمعمول بها في األراضـي الفلسـطينية والتفاهمـات ، تفاقيـات وفقاً لال, ا السياسية واالقتصاديةاالقتصادية مع إسرائيل من كافة جوانبه بما فيها ، والقوانين الضريبية اإلسرائيلية، إضافةً إلى التداخل مع السياسات, الموقعة بين الجانبين ، وانتقالهـا ، لهاوطرق نق، وصور, وجمركية مفروضة، ومعدالت ضريبية، ونسب، أوعية: من . وآلية استقرارها بصورة نهائية موقع وزارة المالية الفلسطينية 1 http://www.pmof.ps/news/plugins/spaw/uploads/files/table3%20comparison%202004%20to%202008%2 0arabic.pdf 25 والتهرب معـروف فـي ، ويعد التهرب الضريبي أحد ظواهر الحياة االقتصادية المعاصرة والمؤسسات ، كالشركات، ويشمل مختلف فئات المجتمع، والمتقدمة على حد سواء، الدول النامية .على اختالف أحجامها لما ُيحدثه مـن نتـائج ضـارة علـى ، االقتصادية والتهرب الضريبي يعد من الجرائم رب الضريبي يقود إلى إنقاص حصيلة اإليـرادات ويشير نعوش إلى أن الته، 1االقتصاد الوطني ، العامة والتهرب معـروف فـي ، ويعد التهرب الضريبي أحد ظواهر الحياة االقتصادية المعاصرة والمؤسسات ، كالشركات، لف فئات المجتمعويشمل مخت، والمتقدمة على حد سواء، الدول النامية .على اختالف أحجامها لما ُيحدثه من نتائج ضارة علـى االقتصـاد ، والتهرب الضريبي يعد من الجرائم االقتصادية ، رب الضريبي يقود إلى إنقاص حصيلة اإليـرادات العامـة ويشير نعوش إلى أن الته، 2الوطني التـي تعتبـر الوسـيلة ، أنها تقليص حجم النفقات العامةمن ش، سياسية مالية تباعإوبالتالي إلى .3والدفاعية، واالجتماعية، االقتصادية: األساسية إلشباع حاجات المجتمع :وقسموها إلى قسـمين , وقد تناول العديد من كتّاب المالية العامة ظاهرة التهرب الضريبي من سمى التهـرب المشـروع ومنهم.واآلخر التهرب غير المشروع, أولهما التهرب المشروع وذلك بـأن يـأتي أو ، تصرف الممول بما ال يخالف القانون" وهو , بالتجنب الضريبي القانوني .4"يمتنع عن التصرفات التي تلزمه بالضريبة مكتبـة : عمـان .1ط.اتجاهات االيرادات الضريبية في االردن والعوامل المؤثرة فيها: خيري مصطفى، كتانة 1 .53ص.1998.الشباب ومطبعتها مكتبـة : عمـان .1ط.اتجاهات االيرادات الضريبية في االردن والعوامل المؤثرة فيها: خيري مصطفى، كتانة 2 .53ص.1998.الشباب ومطبعتها .60ص.1987.الدار البيضاء.:المغرب.1ط.الضرائب في الدول العربية: صباح، نعوش 3 .290ص.2003، دار الفكر العربي: القاهره.2ط، العامةالماليه : عبد الجليل، هويدي 4 26 وكيف يمكن أن يكون مشروعاً؟ حيـث ويثور التساؤل حول كيف يمكن أن يكون تهرب؟ في اللغة مشتقة مـن الفعـل ) التهرب(يشير إلى أن كلمة , )التهرب(ريف اللغوي لكلمة عن التإ ويقـال , وهروباً, هرباً, هرب: "ما يلي) هرب(وقد جاء في المعجم الوسيط تحت كلمة , )هرب( و , أي أدخلها من بلد إلـى بلـد خفيـةً , وهرَّب البضاعة الممنوعة, جعله يهرب: فالناً) هرَّب( .1"لممنوعة أو إخراجها من البالدأي من يجترم إدخال األشياء ا: المهرِّب فإن التهرب الضريبي ال يمكن أن يكون مبنياً إال على القصد المادي والمعنـوي ، وعليه حتـى وإن اسـتغل ، ولذلك ال يمكن أن يكون مشروعاً, في مخالفة األنظمة والقوانين الضريبية الباحثة أن ىوعليه فتر, تصرفهالممول الضريبي الثغرات القانونية في القانون الضريبي ليبرر .مصطلح التهّرب الضريبي هو األقرب للصواب من التجنب الضريبي واختلفـت فـي ، اتفقت فـي المضـمون ، وقد تناول الباحثون عدة تعاريف للتهرب الضريبي تعمـد المكلـف التهـرب مـن أداء : "ومن هذه التعاريف ما أورده خضور من أنـه ، الصياغة .2"ة عليه كلها أو بعضها بأية وسيلةالضرائب المستحق أو ، النهج الذي يسلكه المكلف إزاء الضريبة من أجل التخلص منهـا كليـة : "وعرفه سلّوم بأنه وتصـرفات يقـوم بهـا ، أعمال: وقد يسفر ذلك النهج عن، التخلص من جزء منها على األقل اعات توصل المكلف إلـى وامتن، كما قد يسفر عن مواقف سلبية، المكلف من أجل تحقيق غايته .3"نفس الغاية دون نقـل عبئهـا إلـى ، من أداء الضريبة أو جزئياً تخلص المكلف كلياً: "فه الخطيب بأنهوعرَّ .4"ويضيع عليها حقها، مما يؤثر في حصيلة الدولة من الضريبة، غيره .980ص.1989, دار الدعوة:اسطنبول.2ط.الجزء الثاني, المعجم الوسيط: ابراهيم وآخرون, مصطفى 1 النمـوذج (سياسة االعفاءات الضريبية والجمركيـة وآثارهـا االقتصـادية واالجتماعيـة : رسالن، خضور 2 .87ص .6.1996العدد.سوريا، يةمجلة بحوث اقتصادية وعرب.)السوري .42ص.1990.الدار الجامعية :بيروت.القانون المالي والضريبي.المالية العامة: حسين، سلوم 3 .158-157ص /16.2000المجلد .العدد الثاني.دمشق .مجلة جامعة دمشق.التهرب الضريبي: خالد، الخطيب 4 27 , عليـه عدم إقرار المكلف لواجبه بدفع الضـريبة المترتبـة "والخطيب بأنه ، وعّرفه شامية .1"أو غير مشروعة لإلفالت من دفع الضريبة، خالل استخدام وسائل مشروعةسواء من , التهرب غير المشروع": بأنه، وأشار هويدى في تعريفه للتجنب الضريبي غير المشروع ، عند حصر المادة الخاضعة للضريبة بإخفائها سواء, ويسعى من خالله المكلف لمخالفة القانون معتمداً على اإلهمال الـذي يتفشـى فـي أو أن ال يقدم إقراراً ضريبياً، ء مستندات لديهأو إخفا ويقدم فاتورة ، أو قد يقدِّر األموال بأقل من قيمتها عند دفع الرسوم الجمركية, اإلدارة الضريبية .2"أو يغش في نوع السلعة, مزورة لة المكلف التخلص من الضريبة محاو :يتضح مما سبق أن التهرب الضريبي غير المشروع هو .دون أن ينقل عبئها إلى شخص آخر، أو غير القانونية، المفروضة عليه بشتى الوسائل القانونية : الفرق بين التهرب الضريبي ونقل العبء الضريبي وقبل التطرق إلى معرفة الفرق بين التهرب الضريبي ونقل العبء الضريبي ال بد أن نعرف ، سواء كان شخصا أو المادة الخاضعة للضريبة، أي المال الذي تقتطع منه بأنهالوعاء الضريبي فقد تفرض الضريبة سنويا أو عنـد جنـي .(ماال مع ضرورة توافر عنصر الزمن لهذا الوعاء . 3حسب األنظمة المحددة) الخ .... المحصول ءنقل عـب ومصطلح، وتجدر اإلشارة إلى ضرورة التمييز بين مصطلح التهرب الضريبي ، الضـريبة أن التهرب الضريبي يختلف عن نقل عبء )2001, الكفراوي(حيث يرى , الضريبة بينمـا نقـل عـبء ، التهرب الضريبي يحرم خزينة الدولة بشكل نهائي من هذا المـورد إذ إنَّ يتمكن دافع الضريبة من خاللها من نقل ما دفعه كله أو ، الضريبة هو عبارة عن عملية اقتصادية .205ص.مرجع سبق ذكره.الماليه العامة: خالد، الخطيب و، أحمد زهير، شاميه 1 .291ص.سبق ذكرهمرجع .المالية العامة: عبد الجليل ,هويدى 2 والقانون منتدى الجزائرية للحقوق 3 http://forum.law-dz.com/index.php?showtopic=5512 28 بحيث يكون المكلف الفعلي الذي يتحمل الضريبة شخصا آخـر غيـر ، عضه إلى شخص آخرب .1المكلف القانوني الذي دفعها وينجم عـن , جزئيأو بشكل ، ا بشكل كليّمإ, وقد يتهرب المكلف من دفع دينه الضريبي علـى وكـذلك , تظهر بصورة جلية على اإليرادات العامـة ، قتصادية سيئةهذا التهرب آثار ا ذين ال يقبلون بالتهرب الضريبي كوسيلة غيـر لأو ال، المكلفين الملتزمين بدفع ديونهم الضريبية بينما غيـرهم يفلـت ، فتجدهم يحملون ما عليهم من أعباء ضريبية, مشروعة للتجنب الضريبي ـ وعندها, ويتخلص من التزاماته الضريبية اء يفقد مبدأ العدالة معنى تطبيقه عنـد توزيـع األعب .الضريبية و محاوالت يقوم بهـا أ ، و جهودأ، ية مساعأ :التهرب الضريبي هوونستخلص مما سبق إلى أن .الضريبة المستحقة عليه بأداء، و جزء من التزاماته القانونيةأ، كل: المكلف للتخلص من حجم التهرب في فلسطين: الفرع الثاني إلرادة الرجـوع دون ، سـرائيلي ل اإلفلسطين بـاالحتال ارتبط فرض الضرائب وتحصيلها في متبعاً في تحصيلها , وبالقدر الذي يحدده، ما يشاء هايفرض من االحتالل فكان, الفلسطيني الشعب لـو وحتـى , لسلطات التي تمكنهم من جبايتهـا وتابعيه كافة ا، لجنوده معطياً, مختلف الوسائل .2الظلمو، القهرأنواع وكل، والعنف، تعرض الفلسطينيون للقهر وكانت تعد بمثابة مقاومة , نلذا انتشرت حاالت التهرب الضريبي في أوساط المكلفين الفلسطينيي ولكن المشكلة برزت عندما تولت السلطة الفلسطينية زمام األمـور , اقتصادية للمحتل االسرائيلي صبح مـن أومع التعود من قبل المكلفين على التهرب الضريبي .ةفي بعض األراضي الفلسطيني .407ص /244.2001العدد .مجلة االقتصاد االسالمي.التهرب الضريبي وآثاره: عوف محمود، الكفراوي 1 : مصـر .إنهاء المنازعة الضريبية الناشئة عن تطبيق قوانين الضريبة واالتفاقات الدوليـة : رمضان, صديق 2 .3ص.2006.دار النهضة العربية 29 لذا تعد نسب التهرب الضريبي في , ضمحالل الثقافة الضريبية لديهمالصعب إلزامهم به نظراً ال . األراضي الفلسطينية مرتفعة نسبياً لـى وال يمكن الوصول إ، ام عملية معقدةوإن قياس حجم ظاهرة التهرب من الضرائب بشكل ع ، اقتصـادياً : لخاصة بالـدول المسـتقرة وحتى في االقتصاديات ا، رقم دقيق لحجم هذه الظاهرة ، حيث عدم االستقرار السياسـي ؟ مر في فلسطين فكيف األ, يكون في األمر صعوبة ، ياًوسياس ، وحداثة النظـام الضـريبي ، اإلسرائيليوالتشابك االقتصادي الكبير مع االقتصاد ، واالقتصادي ى ا أّدمّم، حتاللتجبى عن طريق اال كونها كانت، الضرائب والنظرة آنفة الذكر للفلسطينيين نحو كل ذلك وغيره يجعل من قياس حجم ظاهرة ، وعدم االلتزام بها، إلى مقاومتها من قبل الكثيرين إذا ما أردنـا الوصـول ، به مستحيلةوش، التهرب من دفع ضريبة الدخل في فلسطين مهمة شاقة . لى نتائج دقيقةإ أو حتى على مستوى ضريبة ، ن بشكل عاموبخصوص قياس حجم التهرب الضريبي في فلسطي وبالتالي ظلـت ، لم يتم حتى تاريخه إجراء دراسة علمية موثقة حول هذا الموضوع، الدخل فقط % 70الى 1996حيث وصلت نسبة تحصيل الضريبة عام ، المسألة خاضعة للتقديرات المختلفة . 1من الحجم الكلي للضرائب ستقرار الوضع االقتصادي وهذا نتيجة ا، ثروأك% 80 إلىوقد تكون هذه النسبة ارتفعت لتصل ومن ضمنها الضـرائب اإليراداتن حصيلة حيث إ. 1996الفترة التي تلت عام في فلسطين في ومـا ، ة الثانيـة نتفاضبه األراضي الفلسطينية نتيجة اال قد تأثرت بالوضع السياسي الذي مرت وبلغت التقديرات المختلفة للتهرب ، لضريبيةخفاض في قيمة التحصيالت انترتب على ذلك من ا :الضريبي كما يلي حجم التهرب الضـريبي بــ يقدر عاطف عالونة وكيل وزارة المالية الفلسطينية سابقاً .1 فإنـه يـرى بـأن ، وأما عن التهرب من ضريبة الدخل بشكل خاص، بشكل عام% 35 مركز البحوث والدراسات .رام اهللا.تقييم أولي.السياسة الضريبية الفلسطينية، عودة: عاطف جبريل، عالونة 1 .31ص.1997.الفلسطينية 30 م التهرب من ضريبة ويرى أن ارتفاع حج، % 50التهرب من هذه الضريبة ال يقل عن ألن معظم المتهربين إما مـن ، الدخل في فلسطين سبب صعوبة ضبط الوعاء الضريبي .1أو من الذين يعملون في القطاع الخاص، أصحاب المهن الحرة أنويقدر الدكتور نبهان عثمان المستشار االقتصادي لوزير المالية الفلسـطيني األسـبق .2 .2%60سطين بحوالي حجم التهرب من ضريبة الدخل في فل د جهاد الزماري مدير ضريبة الدخل في فلسطين فإنه يقدر حجم التهـرب مـن السيأما .3 .3%30ضريبة الدخل في فلسطين بما ال يزيد عن بينما يقـدر ، 4%30يوسف عبد الحق أن نسبة التهرب الضريبي الكلي بحوالي .وُيقدر د .4 ، %60خل وحـدها بـأكثر مـن خر نسبة التهرب الضريبي من ضريبة الدالبعض اآل قتصـاد أو ما يطلق عليـه باال ، قتصاد غير الرسميخاصة إذا أخذنا بعين االعتبار االو والـذي ال ، قتصادي غير المسجل في الدوائر الرسميةوالمتمثل في النشاط اال، الرمادي .5من الناتج القومي% 30يقل عن , ضريبة الـدخل فـي نـابلس دائرة, حصائيات حديثة صادرة عن وزارة الماليةوفي إ .5 أشارت اإلحصاءات إلى أن عدد الملفات الفعلية في دوائر ضريبة الدخل فـي محافظـة ملف بنسبة مئوية بلغـت ) 2500(تم انجاز , ملفاً) 6500(بلغت , 2008نابلس في العام .6ال يلتزمون بالضريبة المستحقة عليهم%) 62(وهذه النسبة توضح أن هناك , )38( .27/4/2004.رام اهللا.صحيفة األيام.تحقيق صحفي في صحيفة األيام: عاطف جبريل، عالونة 1 .27/4/2004.رام اهللا.صحيفة األيام.تحقيق صحفي في صحيفة األيام :نبهان ، عثمان2 .27/4/2004.رام اهللا.صحيفة األيام.تحقيق صحفي في صحيفة األيام: جهاد، الزماري 3 .31ص.سبق ذكرهمرجع .ريبية الفلسطينيةالسياسة الض: عودة، وجبريل، عاطف، عالونة 4 جامعـة النجـاح .)غيـر منشـورة ( محاضـرات فـي النظـام الضـريبي الفلسـطيني : يوسف، عبد الحق 5 .1998.نابلس.فلسطين.الوطنية .2008.نابلس.دائرة ضريبة الدخل.وزارة المالية: هشام، التايه 6 31 وغير الرسمية حول نسب التهرب من ضريبة الـدخل فـي ، من تفاوت اآلراء الرسميةوبالرغم يـأتي ، وأن مرده عوامل كثيرة، يمكن االستنتاج أن هذا التهرب أنه ذو حجم كبير جداً، فلسطين .واالقتصادي الذي تعيشه األراضي الفلسطينية، في مقدمتها عدم االستقرار السياسي ع الضريبي الفلسطيني لم يحدد في قانون ضريبة الـدخل تعريفـاً مشرِّفإن ال، وفي رأي الباحثة وذلـك التسـاع ، بتعديد صوره وإنما اكتفى، للتهرب الضريبي على الرغم من انتشاره وشيوعه األمر الذي يصعب ، وتجددها باستمرار، وطرق التهرب التي يستخدمها المكلفين، وتعدد أساليب . معه حصرها في تعريف بحد عينه مراحل التهرب الضريبي: الفرع الثالث :حدى المرحلتين التاليتينلمكلف الى التهرب من الضريبة في إويلجأ ا ).قبل تحقق الضريبة(مرحلة تحديد وعاء الضريبة وربطها : أوالً • ).بعد تحقق الضريبة(وتحصيلها بعد ربطها ، مرحلة تسديد الضريبة: ثانياً • :وربطها مرحلة تحديد وعاء الضريبة -1 أو أن تقـدر ، ظناً في أن تهمله اإلدارة الضريبية، قرار الضريبيقد يمتنع المكلف عن تقديم اإل طيني جريمة االمتناع وقد عّد المشرع الضريبي الفلس.عليه الضريبة بأقل مما يجب أن يجبى منه ن الفلسـطيني حيث يعاقب القانو، قرار الضريبي في الموعد المحدد جريمة مستقلةعن تقديم اإل أو التـي سـيجري ، من الضـريبة المسـتحقة % 1بغرامة مقدارها، المكلف على هذه الجريمة كما يجـوز للمـأمور التقـدير ، من القانون) 40/2(حسب المادة ، ولمدة ثالثة شهور، تقديرها .1قرار في الموعد المحددديم اإلفي حالة عدم تق، الجزافي على دخل هذا المكلف رسـالة (.شروع قانون ضـريبة الـدخل الفلسـطيني العدالة الضريبية في م: عبد الرحمن قاسم إبراهيم، دقة 1 .40ص.2003.فلسطين.نابلس.جامعة النجاح الوطنية.)ماجستير غير منشورة 32 جرامي في مرحلة تحديد وعـاء الضـريبة كلف إلى صور مختلفة من السلوك اإللمكما قد يلجأ ا ، أو أن يعطـي بيانـات ، راً غير صـريح كأن يقدم إقرا، بقصد التهرب من الضريبة، وربطها وبالتالي تطبق عليه أحكـام ، وغير ذلك من هذه األمور، أو أن يقوم بالتزوير، ومعلومات كاذبة . التي حددت هذه السلوكيات غير المشروعةمن القانون و) 41(المادة أما بخصوص التهرب الضريبي فـي مرحلـة تسـديد : مرحلة تسديد الضريبة وتحصيلها -2 فقد عّد المشرع الفلسطيني المكلف الذي يمتنع عن دفع الضريبة المسـتحقة ، الضريبة وتحصيلها ن جريمـة التهـرب الضـريبي أحكام القانون مخالفة مستقلة ع عليه في الموعد المحدد مخالفاً حيث يعاقب على عدم دفعه الضريبة في الموعـد ، من القانون) 41(المنصوص عليها في المادة ، ويتم ذلك بعد استنفاذ اإلجراءات القانونية، إليها من مقدار الضريبة شهرياً% 2المحدد بإضافة .1يوما) 30(أو بالبريد المسجل ، يوما) 15(من خالل تبليغه بالذات فإن المكلف وقتها يعد متهربـا ، ن هناك أربعة شروط في حال توفر أحدهاإ: وهكذا يمكن القول :وهي، من الضريبة .محاولة التهرب من تحديد الوعاء الضريبي: أوالً .عدم دفع الضريبة المستحقة في الموعد المحدد: ثانياً .2008المعدل عام مخالفة قواعد وأحكام قانون ضريبة الدخل الفلسطيني : ثالثاً استخدام إحدى الطرق االحتيالية المنصوص عليها في قانون ضريبة الـدخل الفلسـطيني : رابعاً .2008المعدل عام .مرجع سبق ذكره: عبد الرحمن قاسم إبراهيم، دقة 1 33 :الفرع الرابع أشكال التهرب الضريبي أو بشكل ، يمكن أن يحدث التهرب من ضريبة الدخل بشكل عام عن طريق إخفاء النشاط بالكامل ، األساليب التالية المستخدمة فـي عمليـة التهـرب إلى، ومبيضين، اروقد أشار أبو نص، جزئي :1وهي .إخفاء مصدر الدخل وعدم اإلقرار به - .تخفيض اإليراد الحقيقي لمصدر الدخل - .2تضخيم المصاريف - ، وعليه فإن المكلف الذي ينوي التهرب سوف يعمد إلى محاولـة التالعـب بالبيانـات المقدمـة وذلك بغض النظر ، عن أعين اإلدارة الضريبية خفائها نهائياًأو إ، اعمة لهافاتر المحاسبية الدوالد ، أو صـناعياً ، أو تجارياً، خدماتياً سواء أكان نشاطاً، عن نوع النشاط الذي يمارسه هذا المكلف وتعتمد درجة التهرب على قدرة المكلف المتهرب على إخفاء كل أو جزء من مصـادر دخلـه :ومن هذه األساليب ما يلي، جزء منها أو ، الخاضعة للضريبة حيث يتم التالعـب بعـدم إثبـات ، والسجالت، التالعب في الدفاترو، والتزوير، الغش .1 :منها، ثباتها بشكل غير صحيح بعدة طرقأو إ، العمليات المحاسبية في الدفاتر أصال . عدم إثبات جزء من المبيعات في الدفاتر . أ . لب بهاتضخيم المصاريف اإلنتاجية المطا . ب . احتساب قيمة المشتريات أكثر من مرة . ت ــار 1 ــو نص ــة، أب ــد وعقل ــين, محم ــبابه و : مبيض ــي االردن أس ــدخل ف ــريبة ال ــن ض ــرب م الته .12ص /2000، )1(العدد.عمان.المنارة.أشكاله .37ص.سبق ذكرهمرجع : محمد وعقلة مبيضين، أبو نصار 2 34 ن الوقت المخصص لعمليـة تـدقيق حيث إ، وتكون الفرصة سانحة للمكلف للتالعب بالحسابات :أغلب المكلفين يقومون بإعداد نسختين مـن الحسـابات نَّإذ إ، الحسابات غير كاف للتأكد منها .1واألخرى لغايات الفحص الضريبي، أحداهما حقيقة أو خاضعة لنسبة ، لتنازل عن مصدر الدخل بشكل صوري إلى جهة معفاة من الضريبةا .2 .تزام بهايل العبء الضريبي الواجب عليه االللالستفادة من الميزة في تقل، ضريبة أقل حيث يحاول المكلف وبشكل خـاص فـي حـاالت ، زيادة التكاليف التشغيلية واإلنتاجية .3 لتقليـل كلفـة ، أجور نقـل و، من شحن، لتي يتحملهااالستيراد زيادة قيمة المصاريف ا .االستيراد التي يتم محاسبته عنها ، حيث يقوم المكلف باالستيراد باسم غيره من التجـار ، االستيراد أو التصدير باسم الغير .4 .2أو نسبة محددة باسم أحد أقربائه دون علمهم، مقابل فائدة :تمععلى المج التهرب الضريبي آثار: الفرع الخامس وتـؤثر علـى ، التي هي أحد مكونات السياسة المالية تؤدي وظيفة أساسيةإن السياسة الضريبية ، واالجتمـاعي ، االقتصـادي : يمكن فصل الضريبة عـن النظـام لذا ال, كافة جوانب المجتمع . إذ يشكلون بناءاً متكامالً يشد بعضه بعضاً, والسياسي وتتجسد أهدافها في كونها أداة فعالة فـي تحقيـق ، متعددة اًوغنّي عن البيان فإن للضريبة أبعاد . إضافة إلى دورها التقليدي في تمويل الموازنة العامة للدولة، واالستقرار االقتصاديين، النمو يتطلب ، بمعدالت مرتفعة، جتماعيةواال، إنَّ تحقيق التنمية االقتصادية: يمكن القول ,لكل ما سبق , لـة وفق السياسة العامـة للدو ، زناوالتو، يخلق جواً من االستقرارو، وجود نظام ضريبي فعال .3جتماعية التي تتبناهاواال، ووفق الفلسفة االقتصادية .38ص.سبق ذكرهمرجع : محمد وعقلة مبيضين، أبو نصار 1 .40ص.سبق ذكرهمرجع : محمد وعقلة مبيضين، أبو نصار 2 رسالة (.السياسة الضريبية الفلسطينية ودورها في تنمية اإلقتصاد الفلسطيني: دالل عيسى موسى, مسيمي 3 .7ص .2006.فلسطين.نابلس.جامعة النجاح الوطنية .)ماجستير غير منشورة 35 ، جتماعيـة واال، ر التهرب الضريبي على الجوانب االقتصـادية وفيما يلي ستستعرض الباحثة أث : والسياسية : قتصاديأثر التهرب على الجانب اال -أ ات فقص النوتبعاً لذلك تتقل، كونه يقلِّص اإليرادات العامة، تحدياً الضريبيتهرب لايشكل .1 ، العامة ينةضرار بالخزإلوا، يةدتصاقاألحوال اال وءفي مجمله إلى سي ديؤهذا و، ةالعام وعدم تحقيـق أهـدافها ، ويعيقها في تنفيذ سياستها المالية, داء الدولةأ على ينعكسمما بسبب فقدان الخزينة العامة للموارد التي كان يجـب ، رسمت لهاالتنموية التي تكون قد . الحصول عليها بعضيمكّن بحيث ، النظام الضريبي غياب عدالةتؤدي إلى يب الضريبالتهرُّ رةهظاإن .2 فـون لتـه مك أتحـت وط حجانب اآلخر يـرز لوفي ا، الضريبي العبءين بتجنب فالمكل .1روة في المجتمعوينتج عن ذلك عدم توزيع عادل للث، آخرون إن هذا التهـرب يـؤدي إلـى و، المنافسة بين المشروعاتب الضريبي على يؤثر التهرُّ .3 القـدرة التنافسـية أكبـر بالنسـبة نَّحيث إ، اإلخالل بشروط المنافسة بين المشروعات إذ يمكنها تخفيض أسعارها بمقدار مـا ، للمشروعات األكثر قدرة على التهرب الضريبي وهذا األمر يعطيها ميزة تستطيع معها أن تسيطر علـى ، به من ضرائباستطاعت تهري وأن تستمر على حساب المشروعات األخرى التي ال تسـتطيع مجاراتهـا فـي ، السوق .2وال ترتضي القيام بالتهرب، أو التي تمتثل للقوانين، التهرب .253ص.1998.دار البيارق للطباعة والنشر : عمان.2ط.الزكاة والضريبة.االقتصاد اإلسالمي: غازي، عناية 1 مـن أثر تفعيل عملية التقدير الذاتي ومسؤولية المدقق في تعزيز ثقة المكلفين والحـد : ريم غسان, زيتون 2 جامعــة .)رســالة ماجســتير غيــر منشــورة (.ظــاهرة التهــرب الضــريبي فــي األردن .36ص.2003.األردن.اربد.اليرموك 36 :والسياسي، ب الضريبي على الجانبين االجتماعيأثر التهرُّ -ب وهـو مـا ، واليأس من العدالة، ار التهرب الضريبي انهيار التضامن االجتماعيمن آث .1 ب الضـريبي إلـى آثـار كما يؤدي التهرُّ, يؤدي في النهاية إلى خلخلة النظام السياسي حيث يقـدم ، وغير المتهربين، تطال أغلب أفراد المجتمع المتهربين، واجتماعية، نفسية ويؤدي بالتـالي إلـى ، مما يشعر غير المتهربين بالغبن ،للسلوك سيئاً ب نموذجاًالمتهرِّ ، ل من الثقة بالـدوائر الضـريبية يقلِّو، والمساواة بين المكلفين، اإلخالل بقواعد العدالة .بينويزيد أعداد المكلفين المتهرِّ عور بعـدم شوال، قاليؤدي إلى انهيار األخ، ياًأو جزئ، اًب من دفع الضريبة كليالتهرُّإن .2 ـ المل يـة اهيدفع فـي الن مما، اء الواجبدوعدم أ، ة المحاباةدوزيا، الرضا ن بـدفع يزمت وغياب الشدة فـي ، في ظل المحاباة ب منهاهرُّتوال، ب منهار بالتهرُّيكتفالضرائب إلى ال .1تطبيق القانون ، كـالتعليم ، نفاق على الخـدمات المفيـدة ب الضريبي على انخفاض اإلكما يؤثر التهرُّ .3 وغيرها من الخدمات التي تعود بـالنفع علـى أصـحاب الـدخول ، ألمنوا، والصحة بالد التنموية في اإليرادات الضريبية تساعد الدولة في سد احتياجات ال نَّإذ إ, المنخفضة ، جتماعيـة واال، حداث المزيد من التنمية االقتصـادية من أجل إ، قتصادكافة مجاالت اال .2والبشرية .نسانية على الدولةواإل، تماعيةزيادة عبء المساعدات االج .4 ، والمال الخـاص ، وتجرأ المحتاجين على المال العام، الفقر الذي ينجم عنه ثقافة األنانية .5 األمر الذي قد ينتهي في نهاية المطاف بانعدام االستقرار السياسي في ، وارتكاب الجريمة .البلد .228ص.سبق ذكرهمرجع : عبد الجليل، هويدي 1 .54، 53، 20-19ص.سبق ذكرهمرجع : عبد الرحمن قاسم إبراهيم، دقة 2 37 :ب الضريبيالفرع السادس أسباب التهرُّ وما ينتج عنها من آثار سلبية على حصيلة ، ب من الضريبةكلة التهرُّعند البحث عن مش البـد مـن معرفـة ، بما يحقق مبدأ العدالة بين المكلفين، وعلى توزيع العبء المالي، الضرائب األمر الذي ، كي تتم معالجتها من خالل معرفة هذه األسباب، األسباب التي أدت إلى هذه الظاهرة . 1لعالج السليم من خالل وضع الحلول المناسبة لهايؤدي في النهاية إلى ا :أسباب التهرب الضريبي صول على أكبر نفع ممكـن مـن كل للحالحيث يسعى : عدم الرغبة في دفع الضرائب .1 ، بل يرغب االحتفاظ بها السـتثمارها ، وهو ال يرغب أن تذهب منه هذه األموال، أمواله ويـنقص بالتـالي مـن ، من هذا االستثماروخصم الضريبة منه سيقلل ، وزيادة أرباحه .أرباحه عدم تـوفر نَّحيث إ: قلة الوعي الكافي لدى الكثير من المكلفين بأهمية دفع الضرائب .2 ألموال التي تجبى مـنهم يـتم وعدم اقتناعهم أن ا، بعض المكلفينالثقافة الضريبية لدى ، يجة تدني المستوى الخُلقيويأتي ذلك نت، وانعدام روح التضامن. إنفاقها لصالح المجتمع وهذا الشعور ال يمكن فرضه على .وضآلة شعور األفراد بواجباتهم إزاء الدولة والجماعة والحكم على المستوى الخلقي في ، ويتطور من جيل آلخر، وإنما يأتي مع الزمن، األفراد كمه على أي بلد من البلدان يكون من خالل درجة التسامح التي يبديها الرأي العام في ح وال سيما عندما يفاخرون ببراعتهم فـي تـدبير أمـورهم ، المتهربين من دفع الضريبة .2الضريبية المطبعـة الكماليـة .دراسة مقارنـة تطبيقيـة .العامة اقتصاديات المالية: عبد الفتاح عبد الرحمن، عبد المجيد 1 .303ص.1990 .305ص.سبق ذكرهمرجع : عبد الفتاح عبد الرحمن، عبد المجيد 2 38 مما يؤدي إلى اشـتداد وطأتهـا علـى : المغاالة في أسعار الضرائب في بعض األحيان .3 ، ب من دفع الضـريبة منهم إلى التهرُّ اًويدفع كثير، ويشعرهم بعبء الضريبة، المكلفين .1قتصادية الصعبةالظروف االخاصة في ظل العديد من المكلفين وخاصـة فـي الـبالد الناميـة نَّإذ إ: الفساد اإلداري والمحسوبية .4 ، يشعرون أن النفقات التي تنفقها الدولة تذهب في غيـر األغـراض المخصصـة لهـا وكثير من الموظفين يسيئون استخدام ، ويصاحب ذلك اإلسراف والتبذير في هذه األموال لدى المكلفين بأن التزامهم بالضريبة اًد شعوروهذا يولِّ، النفقات لمصالحهم الشخصيةهذه ه سينفق حسب األهواء الشخصية لكبـار المتنفـذين فـي نَّبل إ، لن يكون للصالح العام .لذلك يحاولون التهرب من دفع الضرائب، الدولة مر الذي قـد يسـبب األ: عدم كفاية العقوبات المفروضة على جرائم التهرب الضريبي .5 يتهرب المكلفون من ، هذه النصوص العقابية غير رادعةفعندما تكون , التهرب الضريبي الضريبة مع تحملهم هذه العقوبات التي تقل تبعاتها عن العقوبات الناجمة عن عبء دفع .2الضريبة تفـاوت نَّحيـث إ : سوء توزيع العبء الضريبي بين مختلف القطاعـات االقتصـادية .6 قتصـادية مـن وازدواجيتها في بعض القطاعات اال ,الت الضريبة بين قطاع وآخرمعد ب الكفيلة بإزالة األمر الذي ُيشعر المكلفين بالظلم فيلجأون إلى وسائل التهرُّ، دون غيرها .هذا الظلم عنهم ويتمثل ذلك في عدم قدرة أجهزة التدقيق والرقابة فـي : ضعف كفاءة اإلدارة الضريبية .7 حيث يمكن أن يحـدث , الضريبية على ضبط عمليات التهرب الضريبي ومنعهاإلدارة أو عدم تمتعهم ، أهمها قلة عدد الموظفين الذي لهم دراية في هذا العمل: ذلك لعدة أسباب وال شك أن مثل هـذا الوضـع ، أو عدم إخضاعهم لرقابة فاعلة، بالكفاءة العملية والفنية مما يـدفعهم إلـى ، بط المتهربين متلبسين بجرائمهماإلداري المترهل ال يساعد على ض .التمادي في تجاوزاتهم جامعـة .)رسالة ماجستير غير منشـورة (.التهرب من ضريبة الدخل في فلسطين: صالح محمد توفيق, قاسم 1 .84ص.2003.فلسطين.نابلس.النجاح الوطنية .292-291ص.سبق ذكرهمرجع : الجليلعبد ، هويدي 2 39 ، واجتماعيـة ، اقتصادية: وتدخل لميادين، تتعدى الضريبة الدور المالي: أسباب سياسية .8 ويـزداد ذلـك إذا صـاحبه ، مما يعطي للبعض المبرر لمحاولة التهرب منها، وسياسية ه إلى حد بعيد إلى القناعة التـي تتكـون لـدى ردُّوهذا م, انعدام الثقة بالسلطة أو الحكم ف الـذي ال والمكلَّ، واألجهزة القائمة على شؤون اإلنفاق، األفراد بضعف كفاءة الحكام وفي ، فإنه يجد تبريراً للتهرب إزاء نفسه على األقل، وتلك األجهزة، يثق بهؤالء الحكام ب إن التهـرُّ , نسـاني التهرُّب عمل إ لماذا ال أشعر أن": ذلك يقول أحد الكتاب اللبنانيين أمـا إذا 1"ب نكاية بهذه الحكومـات وإنني أشعر بشهوة إلى التهرُّ، فضيلة وطنية إنسانية فيخفض ذلك من احتمال ، ومعاونيهم وبجدوى إنفاق األموال العامة، ف بالحكاموثق المكلَّ . ب من الضريبةالتهرُّ بدفع الضريبة لخالفهم السياسي مع نظام ال يقومونفين قد فإن بعض المكلَّ، وفي هذا السياق ظنـاً , حيث ال يقوم العديد من رجال المعارضة بدفع الضريبة المستحقة عليهم, الحكم السائد .منهم بأنهم يمولون نظام الحكم الذي يختلفون معه في الفكر والتوجه السياسي أثيراً سـلبياً علـى ظـاهرة تؤثر الظروف االقتصادية غير المالئمة ت: أسباب اقتصادية .9 لتصل أدنـى مسـتوياتها فـي أوقـات ، ومن المالحظ أن نسبة التهرب تقل، بالتهرُّ لتصـل أعلـى ، وتنتشـر ، فإنها تكثر، والعكس صحيح، والرخاء االقتصادي، االزدهار .2واألزمات االقتصادية، معدالتها في أوقات الكساد :هما، ور في نقطتينقتصادية تتمحو ترى الباحثة أن األسباب اال نَّإذ إ، وأثر ذلك علـى أداء الضـريبة ، ف االقتصاديةز على ظروف المكلَّاألولى تركِّ . أ أما في حالـة وجـود ، لتزام بالضريبةتصادي الجيد للمكلف يشجعه على االالوضع االق .ب الضريبيفإن ذلك قد يدفعه إلى اللجوء للتهرُّ، أو تدني في مستوى األرباح، خسارة .201ص.سبق ذكرهمرجع : عبد الجليل، هويدي 1 .156-154ص.مرجع سبق ذكره: حسين، سلوم 2 40 حيـث ، االقتصادية التي تحيط بالمكلفأو الظروف ، نية تتناول دور األحوالالثا .1 تساعد الظروف االقتصادية السائدة في البلد في توفير جو مـن الـوفرة لـدى على عكس الكسـاد االقتصـادي ، بيلتزام الضريمما يحفزهم على اال، المكلفين .برر لبعض المكلفين القيام بعمليات تهرب ضريبيالذي قد ي . 1و يمكن تلخيصها بالتعقيدات التي تمتاز بها بعض األنظمة الضريبية: األسباب التقنية .10 أو عدم مرونة النظام الضريبي المتبـع ، عدم وضوح اإلجراءات الواجب تطبيقها نَّإذ إ .يزيد من احتماالت التهرب الضريبي ، عف بنيتهوض، وتتركز هذه األسباب في قصور التشريع الضريبي: األسباب تشريعية .11 ، مما يثير المشـاكل لـإلدارة الضـريبية ، باإلضافة إلى وجود بعض الثغرات القانونية وتعقيد القوانين ، ونتيجة لحداثة كثير من أنواع الضرائب، ويزيد من احتماالت التهرب والتـي تهـدف -سواء عند تقدير وعاء الضريبة أو عند حساب قيمتها –التي تنظمها فهذه القواعد ، كبر قدر ممكن من العدالة في توزيع األعباء الضريبيةغالباً إلى تحقيق أ قد تثير الكثير من المشكالت الفنية التي يصعب على غالبية المكلفين التوصل إلى حلول .2وبالتالي تزيد من احتماالت التهرب من الضريبة، لها ، أو الملـك ، حاكمالضرائب كانت قديماً تحصل لحساب ال نَّحيث إ: األسباب التاريخية .12 فراد بأن الضـرائب ال تفـرض األد شعوراً لدى وذلك يولِّ، وتختلط مع أمواله الخاصة وكانوا يعتبرونها مظهراً ، بل من أجل صالح الحاكم، عليهم بهدف تحقيق الصالح العام وهذا السبب قد نجد أثـره اآلن لـدى . من مظاهر الظلم واالستبداد الذي يجب مقاومته .3خاصة إذا كان هناك فساد مالي من قبل السلطة الحاكمة، ينبعض المكلف .81-77ص.2006.دار البيارق للطباعة والنشر: عمان.3ط.المالية والتشريع الضريبي: فوزت، فرحات 1 .115ص.1977.ية للطباعة والنشردار النهضة العرب: بيروت.المالية العامة: يونس، البطريق 2 .86ص .مرجع سبق ذكره.التهرب من ضريبة الدخل في فلسطين: صالح محمد توفيق، قاسم 3 41 نَّإ: حيث يمكن القول، وتجربته مع االحتالل اإلسرائيلي، هذا األمر في الواقع الفلسطينيويظهر عاماً كّرس ثقافة التهرب الضريبي لـدى ) 60( حوالياالحتالل اإلسرائيلي على مدى ما يقارب . من المقاومة على مدار تاريخ القضية الفلسطينية كنوع، المكلفين الفلسطينيين وغيرها من األسباب األخرى قد تتخذ كحجـج ومبـررات ، إن مثل هذه األسباب التي تم ذكرها وال بد مـن أن تقـوم ، ب من دفعها لدى المكلفينللتخلص من عبء الضريبة عن طريق التهرُّ ومحاولة معالجتها لمكافحة هـذه ، لضريبيالدول بالبحث عن األسباب التي تكون لديها للتهرب ا .لما للضرائب من أهمية بالغة في اقتصاد وطني مستقر ومزدهر، الظاهرة الرابع الذي يمكن ذكره باعتباره ينطالقاً من السبب الرئيسب اويعالج البحث الحالي مسألة التهرُّ ، ق تعميق االنتمـاء عن طري، ورئيسية على طريق محاربة هذه الظاهرة الخطيرة، خطوة مهمة ، وتحصيل المستحقات الضريبية العادلـة ، وااللتزام بقواعد مهنية سليمة لتحديد الوعاء الضريبي ب الضريبي يمكن دمجها في النقاط الرئيسية األربعة فإن النقاط السابقة للتهرُّ، وفي رأي الباحثة :التالية .تعارض المصالح بين المكلف والدولة -1 .ق الواضح والسليم للنصوص الضريبيةعدم الفهم والتطبي -2 والتنميـة ، دورها االيجـابي فـي االسـتقرار وعدم القدرة على الربط بين الضريبة -3 . واالجتماعية في الدولة، االقتصادية .ضعف الخبرة والتأهيل لدى موظفي مصلحة الضرائب -4 منـه قـدر لكي تتم محاربتـه والحـد ، إن التهرب من ضريبة الدخل يحتاج إلى أكثر من جهة وما تتضمنه من عقوبات على مرتكبي جـرائم ، فباإلضافة إلى التشريعات الضريبية، المستطاع ومـا ، هذه الدوائر وموظفوا، هناك الدوائر الضريبية في المحافظات المختلفة، ب الضريبيالتهرُّ نصـل لكي، يقع على عاتقهم من وجوب مكافحة هذه الظاهرة الخطيرة التي البد من الحد منها .إلى التزام ضريبي معقول من قبل المكلفين 42 الفحص الضريبي: الفصل الثاني ماهية الفحص الضريبي: المطلب األول )الفحص الضريبي (ماهية الفحص ألغراض خاصة : الفرع األول • .غايات الفحص الضريبي: الفرع الثاني • .العوامل المؤثرة في الفحص الضريبي: الثالثالفرع • ي معايير الفحص الضريبيالمطلب الثان .المعايير العامة: الفرع األول • .معايير العمل الميداني : الفرع الثاني • .معايير إعداد التقرير النهائي لعملية الفحص الضريبي: الفرع الثالث • ، أوجه الشبه واالختالف بين كل من قانون ضريبة الـدخل الفلسـطيني : ع الرابعالفر • .ومعايير التدقيق الدولية، الفلسطيني وقانون مزاولة مهنة التدقيق 43 :تمهيد : )الفحص الضريبي(حول الفحص ألغراض خاصة وأن التـدقيق . 1هو أحد مجاالت التدقيق ألغـراض خاصـة استناداً إلى كون الفحص الضريبي ألغراض خاصة هو أحد مجاالت عملية التدقيق المحاسبي؛ بالتالي يمكن تطبيق معايير التـدقيق : ة بأنهخاص ألغراض التدقيق تعريفيمكن وبناًء عليه . ة على عمليات الفحص الضريبيالدولي ومستنداتها ليس فقـط للعـام ، وعملياتها، لجزء من حسابات الشركة عبارة عن الفحص الدقيق" حقيقة المركـز :مثل، حقائق معينة إلىبهدف الوصول ، سنوات سابقةأو ، بل عن سنة، الحالي .2"على قائمة المركز المالي أو مستقبالً، العوامل التي تؤثر حالياً بعض ومعرفة، المالي :وتشتمل أهداف التدقيق ألغراض خاصة ما يلي .اكتشاف األخطاء والغش والتالعب .1 .صحة اإلقرار الضريبي المقدم من الممول تحديد الوعاء الضريبي في حالة الشك في .2 .اإلدارة بعض أعضاء أداءالكشف عن سوء .3 .مجلس اإلدارة أعضاء التأكد من عدم وجود سوء تصرف من بعض .4 .استثمار أمواله تلبية رغبة المستثمر في تحديد كيفية .5 .ممنوح الزيادة في قرض أو، الرغبة في منح قرض .6 .تنظيم الشركة إعادةالرغبة في .7 .الحريق أو، السرقة الرغبة في تقدير بعض الخسائر الناتجة عن .8 ــانونيين 1 ــبين الق ــي للمحاس ــع العرب ــدولي : المجم ــاج ال ــة بموجــب المنه ــدقيق المتقدم ــاهيم الت مف .295ص.2001.عمان.UNCTAD.لألونكتاد .2ص.2008.)غير منشورة(في جامعة البعث الضريبيةمقرر المحاسبة : عبد القادر، مندو 2 44 .1لشركاتدمج ا ألغراض .9 ونتيجة لذلك يمكن تطبيق معايير ، يعدُّ تدقيقاً ألغراض خاصة لفحص الضريبيوبالتالي فإن ا .التدقيق الدولية على الفحص الضريبي البدء كون الفحص الضريبي جزءاً من التدقيق ألغراض خاصة فيمكن نقطةوبالرجوع إلى رارات الضـريبية تنفيـذاً ألحكـام ق الفاحص من صحة ما أدرج باإلقتحقُّ: تعريفه على أنه أو اإلعفـاءات , سواء فيما يتعلق بالدخول الخاضعة للضريبة، واللوائح الضريبية، القوانين تطبيق معايير التـدقيق الدوليـة أنه يمكن ) 120(وتشير الوثيقة الدولية للتدقيق رقم . 2منها تكييفها بعدوذلك ,للعمالء نقوالمدققدمها ي متى كان ذلك مالئماً على الخدمات األخرى التي .3"العالقة األخرى ذاتو، الخاصة والخدمات، عند تدقيق المعلومات، حسب الضرورة صـحة اإلقـرار تحديد الوعاء الضريبي في حالة الشـك فـي ويشتمل الفحص الضريبي على ويهـدف الفحـص ، وهي وظيفة الفـاحص الضـريبي ، أو المكّلف لالضريبي المقدم من الممّو :ضريبي إلى ما يليال .والمستندات التأكد من سالمة الدفاتر .1 .والمصروفات من سالمة معالجة اإليرادات التأكد .2 .تحديد الوعاء الضريبي من مبلغ الربح الذي هو أساس التأكد .3 موقع المحاسبين .مقومات نجاح نظام الفحص الضريبي باستخدام العينة: يوحنا نصحي، عطية 1 http://www.acc4arab.com/acc/showthread.php?p=36034.2009/6/30.العرب دار : القـاهرة .المتطلبات القانونيـة أسس القياس والفحص الضريبي والمراجعة و: أمين السيد أحمد، لطفي 2 .348ص .1997.النهضة العربية .2008.منشور الموقع: عمان.معايير التدقيق ومعايير التدقيق الدولية: طالل، أبو غزالة 3 .http://www.infotechaccountants.com/forums/showthread.php?t=1484 45 وبـين مصـلحة ) العميـل (والضريبة المفروضة عليه بين الممـول ويكون تحديد هذا الوعاء حيث يمكن أن ، جع الحسابات الخارجي دور الحكم بين هذين الخصمينوقد يلعب مرا، الضرائب .1ُيطلب منه الفحص لغرض تحديد الوعاء الضريبي :)ألغراض خاصة(تحديد الوعاء الضريبي الفحص لغرض خطوات :من، الغرضن بحيث يتم تحديد كل م، كتابياً على الفحص بين العميل والمراجع االتفاق .1 .تعاب الفحصأ و, صمدة الفحو, صالفح .الداخلية المتبع ودراسة نظام الرقابة، وضع برنامج للفحص .2 3. الخطوات التي اتبعـت فـي و, رالهدف من التقري :ح فيهتقديم تقرير الفحص الذي يوض .االمشاكل الواردة وأسبابهو, اإليه النتائج واآلراء التي تم التوصلو, الفحص .6ص.سبق ذكرهمرجع : عبد القادر، مندو 1 46 المطلب األول .معايير الفحص الضريبي المطبقة في فلسطين و، ماهية الفحص الضريبي :ماهية الفحص الضريبي: الفرع األول والمسـتندات الماليـة ، تَتَبُّع وتقصِّي الحقائق عن طريق التدقيق في الدفاتر: الفحص بصفة عامة والمعلومـات ، ودراسة البيانـات ، تحليل: وعلى الجانب االصطالحي فإن الفحص هو، المختلفة أو عـدة فتـرات ، والقوائم المالية الختامية التي تتعلق بفتـرة ، والدفاتر، ا السجالتالتي تحتويه .1مختلفة لمنشأة معينة وأن كل ما نص ، أن يتأكد الفاحص من تنفيذ أحكام قانون الضرائب"ويقصد بالفحص الضريبي وأنـه ال ،المختلفة قد خضع فعالً للضريبة تالقانون على خضوعه للضريبة من أنواع اإليرادا .2"ويكون قد تم إغفالها، أو إيرادات يجب خضوعها للضريبة، يوجد مبالغ ويقصـد بـه ، المرحلة األساسية في عملية المحاسبة الضريبية"بأنه ورمضان، الشاذليويعرِّفه التأكد من أن المكلف قد قام بااللتزام بمواد قانون الضرائب الذي يحكم العالقـة بـين المكلـف من أن اإلقرار يشمل كافة اإليـرادات التـي و، لضريبية عند إعداده إلقراره الضريبيواإلدارة ا ويجب التحقق أيضاً من أنه ال يوجد إيرادات يجب ، نص عليها القانون وعلى خضوعها للضريبة .3"أو بشكل مقصود، إما بطريقة الخطأ، خضوعها للضريبة وتم إغفالها . من مراحل عمل اإلدارة الضريبية، وفنية، حلة أساسيةمر: ف الفحص الضريبي بأنهعرَّكما ُي وحسـابات ، ودفـاتر ، وسجالت، للقوائم المالية اًوتقييم ويشكل الفحص الضريبي دراسة وتحليالً واألصـول ، ووفقاً للقواعـد ، وذلك باالستناد على مواد القانون الضريبي، المنشأة محل الفحص .10ص.م1986.دار الكتاب الجامعي: القاهرة.الفحص والمراجعات الخاصة: محمود، يالجداو 1 الضريبة الموحدة على دخل األشـخاص الطبيعيـين والضـريبة علـى .المحاسبة الضريبية: جالل، الشافعي 2 .354ص.1996.جامعة الزقازيق.كلية التجارة.2ط.شركات األموال جامعـة .كلية التجارة: القاهرة.الفحص الضريبي: بد العظيم حسنمحمد ع، رمضان، تحسين بهجات، الشاذلي 3 .1ص .القاهرة 47 من أجل التأكد من صحة البيانات المالية ، رف عليها مهنياًوالسياسات المحاسبية المتعا، والمبادئ .المقدمة في اإلقرار الضريبي المعد من المكلف والمعتمد من قبل المحاسب وذلك ، إن الفحص الضريبي يجب أن يشمل التأكد من سالمة الضرائب المربوطة وفقاً لإلقرار ، والعادل والدقيق للربح، إليراد الموضوعيأو لتحديد ا، في حالة اإلقرارات المقدمة من الممولين أو المنشـأة محـل ، تمهيداً لربط الضريبة المستحقة على الممـول ، أو اإليراد الخاضع للضريبة .1وكل ذلك خالل فترة معينة، الفحص إن المهمة األساسية للفاحص الضريبي هي التحقق من أن نتيجة أعمال المنشأة التـي تظهرهـا والتأكد من اتفاق بنود اإليرادات والمصروفات فيها مـع أحكـام ، صادقةو، الحسابات صحيحة ويتوقف نجاح الفاحص الضريبي على مدى قدرته في الحصول علـى أدلـة ، قانون الضرائب والبحث عن القرائن المؤيدة لما يظهر لـه مـن وقـائع أثنـاء ، اإلثبات من مصادرها المختلفة والحصول على االستفسارات المكملة لما قد ، اإليضاحاتو، وال بد له من طلب البيانات، الفحص وكذلك يجب عليه أخذ االعتبار الزمني فـي الحسـبان ، وسالمتها من عدمه، يقنع بصحة الدفاتر حيث يؤثر ذلك على مواعيد اإلخطار بعناصر ربـط ، بحيث ال تطول مدة الفحص، عند الفحص .2مما قد يعرض الحالة للتقادم، الضريبة :غايات الفحص الضريبي: لثانيالفرع ا والكمية ، بالدقة: يهدف الفحص الضريبي إلى توفير المعلومات حول المكلفين التي ال بد أن تتسم والتأكيد ، والمساعدة في حصر المجتمع الضريبي بشكل دقيق، المناسبة لعمل الفاحص الضريبي ية أن التشريع الضريبي ينفذ بعدالـة والتقارير المال، للمكلفين الذين يقدمون اإلقرارات الضريبية وتحقيق خطة عمل اإلدارة الضريبة من خالل تحقق الواقعة المنشـأة ، دون تمييز بينهم في ذلك .سبق ذكرهمرجع : يوحنا نصحي، عطية 1 http://www.acc4arab.com/acc/showthread.php?p=36034.2009/6/30 .سبق ذكرهمرجع : يوحنا نصحي، عطية 2 http://www.acc4arab.com/acc/showthread.php?p=36034.2009/6/30 48 كما ويهدف الفحص الضريبي إلى اكتشاف ما قـد ، 1وضمان تحصيلها، للضريبة وضبط وعائها .2وأخطاء متعمدة، وغش، تالعب: يوجد في الدفاتر من أن جميع األهداف التي سبق ذكرها تتلخص في أن الغرض من الفحص الضريبي ومن المالحظ أو عن طريق التقدير الضريبي ، إما باالعتماد على اإلقرار الذاتي من قبل المكلف، تحديد الوعاء أو بيان موقع عليـه ، كشف: ف اإلقرار الضريبي أنه عبارة عنويعرَّ، 3من قبل مأمور الضريبة ، والتكـاليف ، ويبين فيه اإليـرادات ، إلى مصلحة الضرائب في موعد محدد ويقدمه، من المكلف .4وصافي األرباح والخسائر عن السنة السابقة من مختلف مصادر الدخل وتشـمل ، وأما عملية تحديد الوعاء الضريبي من قبل مأمور الضريبة فتعرف بالطرق اإلداريـة ، وطرق أخـرى ، والطريقة المكملة، خارجيةوطريقة المظاهر ال، كل من طريقة التقدير الجزافي .5وغيرها من الطرق، وطريق المصالحة، حكم المحكمة القانونية: مثل وفي فلسطين يتم التقدير الذاتي للضريبة المستحقة بمبادرة من المكلف من خالل تقـدير دخلـه دير دخلـه والرصيد المستحق عليه من خالل تق، واإلعفاءات، واالستقطاعات، الخاضع للضريبة وال بد أن يوضح ، شهر التالية من نهاية السنة المالية للمكلفاأل الخاضع للضريبة خالل األربعة والدخل ، واإلعفاءات، والدخل الصافي، والتنزيالت المختلفة، التفصيالت المتعلقة بدخله اإلجمالي ويقـوم بتقـديم ، بقةوذلك عن السنة المالية السا، والضريبة التي تتوجب عليه، الخاضع للضريبة ، شهر التاليةاألأو يرسل بالبريد المسجل خالل األربعة ، اإلقرار لإلدارة الضريبية مقابل إيصال ويترتب على ذلك أن يدفع المكلف الضريبة المستحقة عليه من واقع اإلقرار في الموعد المحـدد .6لتقديمه .سبق ذكرهمرجع : يوحنا نصحي، عطية 1 2-1ص.سبق ذكرهمرجع : محمد عبد العظيم حسن، رمضان، تحسين بهجات، الشاذلي 2 مكتبـة عـين : مصـر .النظام الضريبي وضـرائب الـدخل فـي التشـريع المصـري : حسن أحمد، غالب 3 .130ص.1988.شمس .317ص.سبق ذكرهمرجع : جالل، الشافعي 4 .256ص.1998.منشورات جامعة القدس المفتوحة: عمان.1ط.محاسبة ضريبة الدخل: ضال رشيدن، صبري 5 المـادة .موعد تقديم اإلقـرار الضـريبي .الفصل الخامس.2004لسنة ) 17(قانون ضريبة الدخل المعدل رقم 6 .14ص .طرق تقدير ضريبة الدخل.)14( 49 بتقـدير المكلـف كأسـاس لتحديـد ويكتسب التقدير الذاتي أهميته كون المشرع الضريبي يأخذ ومن هنا يجب التفريق بين الفحص الضريبي فـي حالـة تقـديم ، اإليرادات الخاضعة للضريبة .1والفحص الضريبي في حالة عدم تقديم اإلقرار، اإلقرار أو : الـدفتري : تقوم مصلحة الضرائب بفحص اإلقرار الضريبي بنوعيه، ففي حالة تقديم اإلقرار أو رفض قيمة الضريبة المقدرة ذاتياً من قبـل ، احص الضريبي الحرية في قبولوللف، التقديري أو جزئية إذا توافرت لديه أدلة بعدم صـحة ، ويمكن أن يقبل هذا اإلقرار بصورة كلية، المكلف ، وتحتفظ اإلدارة الضريبية بحقها فـي المعاينـة ، 2البيانات الواردة في إقرار الضريبة وملحقاتها وتسفر عمليات الفحص عن إعداد الفـاحص الضـريبي لتقريـر ، 3ناقشة المكلفوم، واالطالع ، أو تعديل اإلقـرار أو رفضـه ، الفحص الذي ينتهي إما بربط الضريبة بناًء على اإلقرار الذاتي يتم التقدير من قبـل مـأمور ، وفي حالة عدم تقديم اإلقرار الضريبي وفقاً لما يقضي به القانون .4أو عدم قبوله بصورة كلية، تقدير اإلداريويسمى بال، التقدير من قانون ضريبة الدخل الفلسطيني ) 17(فإذا لم يقدم المكلف اإلقرار المنصوص عليه في المادة يقـوم مـأمور ، من هذا القانون في الموعد المحدد) 18(والمرفقات المنصوص عليها في المادة ويبلغه إشعاراً بدخلـه ، المعلومات المتوفرةالتقدير بإجراء التقدير على ذلك الشخص على ضوء ويجوز للمكلف االعتراض على هذا ، ومدة الطعن، والضريبة المستحقة عليه، الخاضع للضريبة .5التقدير خالل ثالثين يوماً من تاريخ تبلغه تراعي فيه طبيعـة ، إن معظم التشريعات الضريبية تفضل عمل نماذج مختلفة لإلقرار الضريبي أو ، كتلك النماذج التي تعطى لمن يقتصر دخلهم على الرواتـب ، وحجم أعماله، مكلفالشخص ال دار النهضـة : القـاهرة .ريق اإلداريفـض منازعـات الضـرائب علـى الـدخل بـالط : عبد الباسط، وفا 1 .8ص.2001.العربية صالحية مأمور التقدير في قبول اإلقـرار .الفصل الخامس.2004لسنة ) 17(قانون ضريبة الدخل المعدل رقم 2 .15ص.طرق تقدير ضريبة الدخل، )19(المادة .المقدم أو رفضه 25ص.سبق ذكرهمرجع : عبد الباسط، وفا 3 المـادة ، إجراءات تقدير ضريبة الـدخل .الفصل الخامس.2004لسنة ) 17(ل المعدل رقم قانون ضريبة الدخ 4 .13ص .طرق تقدير ضريبة الدخل.)15( المـادة .التقـدير لعـدم وجـود اإلقـرار .الفصل الخامس.2004لسنة ) 17(قانون ضريبة الدخل المعدل رقم 5 .16ص.طرق تقدير ضريبة الدخل.)20( 50 إلى غيره مـن النمـاذج المختلفـة ، تلك النماذج المتعلقة بضريبة الدخل ألصحاب المهن الحرة وهـذه النمـاذج تمثـل اإلقـرار ، أو الخاصة، إلقرار ضريبة دخل الشركات المساهمة العامة .تستند عليه اإلدارة الضريبية في تحديد الوعاء الضريبي الضريبي الذي يمكن أن ، المعلومـات الشخصـية : لتضم كالً مـن ، ويجري تنظيم نماذج إقرار الضريبة في عدة أجزاء وأنـواع ومبـالغ ، وطبيعة سنة الضريبة، و المعالين، واألطفال، والزوجة، والحالة االجتماعية ونفقات األنشـطة المتعلقـة بالـدخل الخاضـع ، تبنود المصروفا: مثل، الدخل واالستقطاعات ويضم اإلقـرار كـذلك تسـوية الضـريبة ، وكذلك اإلعفاءات وفقاً للحالة االجتماعية، للضريبة .1وتسوية أي خسائر مرحلة من سنة سابقة، ودفعات االستحقاق، المستحقة مع خصم المصدر أو العمل على ، م تماماًبل المكلف كما قّدم من قويمكن لمأمور الضريبة قبول التقدير الذاتي المقدَّ أو طلـب معلومـات ، وطلب إقرار جديـد ، أو رفضه تماماً، أو جوهرية، تعديله بصورة ثانوية ، ليصبح إقراراً نهائيـاً ، قبل من الطرفينحتى ُي، ويبقى إقرار الضريبة أولياً، إضافية قبل فحصه يقم المكلّف بالطعن فيه ضمن الفترة المحـددة و لم، أو عندما يتم تقديره من قبل مأمور الضريبة .2حيث تصبح قيمة الضريبة نهائية، قانوناً للطعن ويتمتعـون باإلعفـاءات ، ويتم التقدير الذاتي في حالة شركاء الشركة العادية بصفتهم الشخصية بحيث يتعامل مع كل شـريك ، والتقاص الذي نصت عليه قوانين الضريبة، والعائلية، الشخصية وحصته من ربـح ، ويتقدم بإقراره الضريبي مبيناً نتيجة أرباح الشركة العادية، صورة مستقلةب .3ثم يضيف على ذلك أي مصادر دخل أخرى تخضع للضريبة، الشركة ويتضمن التقدير الذاتي للضريبة من قبل الشركة المساهمة على تقديم الحسابات الختامية لسـنة وقائمة األرباح والخسـائر عـن ، وهي قائمة الميزانية العمومية ،ميالدية تعادل السنة الضريبية بجانب شهادة ، وحساب توزيع األرباح الذي يتم إعداده في نهاية السنة الضريبية، السنة الضريبية .256ص.سبق ذكرهمرجع : نضال رشيد، صبري 1 256ص.سبق ذكرهمرجع : نضال رشيد، صبري 2 256ص.سبق ذكرهمرجع : نضال رشيد، صبري 3 51 وأنها أعدت وفقـاً للتشـريعات الضـريبية ، محاسب قانوني معتمد ليشهد على صحة الحسابات .1ن مبادئ محاسبية متعارف عليهاوما يتماشى معها م، المعمول بها ومن الجدير ذكره أن هنالك حاالت شركات مساهمة عامة يجري تقدير دخلها بطريقـة مختلفـة كما هو فـي شـركات ، فرض نسبة مئوية على إجمالي النشاط: مثل، عن ما هو متعارف عليه .ودخول خدمات المياه والكهرباء، التأمين بي لشركة مساهمة خاصة في السلطة الفلسطينية مع تلك المتعلقة وتتشابه متطلبات اإلقرار الضري وإنمـا ، أو تعبئة نماذج مختلفة، حيث ال يلزم األمر تقديم إقرار ضريبي، بشركة مساهمة عامة ويتم إرفاقها برسالة موجهة ، يكتفي بإرسال الحسابات الختامية معتمدة بشهادة المحاسب القانوني وشـيك بقيمـة ، ذه الرسالة على إقرار بقيمة الضريبة المسـتحقة وتحتوي ه، من مدير الشركة .الضريبة كما يحق للمكلف أن يقوم باالعتراض على قيمة الضريبة المقدرة عليـه مـن قبـل الفـاحص وإذا لم يعترض المكلف على قيمة الضريبة المقدرة ، الضريبي خالل فترة قانونية يحددها القانون .وتعد قيمة الضريبة حينئٍذ نهائية، لضريبةيتم ربط ا، خالل هذه الفترة وتتـدرج مـن ، أو ما يعرف بالطعن في تقدير الضريبة بعدة مراحل، وتمر عملية االعتراض أو للجنة ثالثية مـن داخـل ، حيث تبدأ باعتراض اإلداري لمأمور الضريبة، مرحلة إلى أخرى وأخيراً ، ئناف قضايا ضريبة الدخلومن ثم تنتقل إلى االستئناف لدى محكمة است، دائرة الضريبة .2تنتقل إلى التمييز لدى المحكمة المختصة بالتمييز العوامل المؤثرة في إقرارات الفاحص الضريبي في ضريبة الدخل: الثالثالفرع العوامـل المرتبطـة : منهـا ، يوجد العديد من العوامل التي تؤثر في قرارات الفحص الضريبي ، والعوامـل المرتبطـة بـالمكلفين ، وامل المرتبطة بالفاحص الضريبيوالع، باإلدارة الضريبية 257ص.سبق ذكرهمرجع : نضال رشيد، صبري 1 257ص.سبق ذكرهمرجع : نضال رشيد، صبري 2 52 ويمكـن ، والعوامل المرتبطة بالمفوض عن المكلـف ، والعوامل المرتبطة بالتشريعات الضريبية :توضيح هذه العوامل على النحو التالي :العوامل المرتبطة باإلدارة الضريبية مـن أجـل ، ة في زيادة التحصيالت الضـريبية وهذه العوامل تتمثل في رغبة اإلدارة الضريبي مما يـؤدي إلـى ، وذلك بالضغط على الفاحص الضريبي، تحسين صورتها أمام اإلدارة العامة نَّإ حيـث ، والمالية لعملية الفحص الضريبي، واالقتصادية، إلحاق الضرر باألهداف االجتماعية األمر الـذي يعـد ، الضريبية ضغط اإلدارة على الفاحص الضريبي من أجل زيادة التحصيالت مع استمرار الظـروف ، جوراً بحق الفاحص الضريبي الذي يلتزم بزيادة التحصيالت الضريبية وبالتالي فإن كثرة المهام المفروضة من اإلدارة على الفـاحص الضـريبي ، على ما هي عليه ية في أغلب وتكون بعيدة عن الموضوع، تؤدي إلى قرارات متسرعة من قبل الفاحص الضريبي .1األحيان ويمكن أن يؤثر تحويل الملفات من قبل اإلدارة الضريبية إلى فاحصين قليلي الخبرة على قـرار إذ أن سوء االختيار من قبل اإلدارة الضريبية قد يؤدي إلى وقوع الفـاحص ، الفاحص الضريبي .وهذا يؤثر سلباً على اإلدارة الضريبية، في أخطاء كبيرة من خالل ، اإلدارة الضريبية دوراً هاماً في التأثير على قرار الفاحص الضريبي كما تلعب خبرة واالسـتعالمات ، واليد العاملـة المدربـة ، واألجهزة المتقدمة، للدراسات العلمية: اعتماد اإلدارة ليـتم بعـد ذلـك ، وهذا ال يتم إال بوجود كادر في اإلدارة مؤهل وذي خبرة واسـعة ، الواسعة .2بالغ التحصيالت الضريبة في أسرع وقٍت ممكن وبكفاءة عاليةالحصول على م الضريبي تقييم العوامل المؤثرة في قرار مقدري ضريبة الدخل لمواجهة التهرب: طالل جيجان ، العلكاوي1 / 1.2006المجلـد .1العـدد .مجلة البصائر.في المملكة األردنية الهاشمية من وجهة نظر مقري ضريبة الدخل .181ص تقييم العوامل المؤثرة في قرار مقدري ضريبة الدخل لمواجهة .سبق ذكرهمرجع : طالل جيجان ، العلكاوي 2 .181ص. نظر مقري ضريبة الدخلالتهرب الضريبي في المملكة األردنية الهاشمية من وجهة 53 :العوامل المرتبطة بالفاحص الضريبي األمـر الـذي ، وتشمل رغبة الفاحص في إنجاز أكبر عدد من الملفات في سبيل إرضاء اإلدارة .1وبعيدة عن الموضوعية المطلوبة، ولكن بقرارات متسرعة، يدفعه إلنجاز العدد المطلوب فيقـوم الفـاحص ، ا يمكن أن تلعب رغبة الفاحص الضريبي بتحقيق أكبر قدر من الضريبةكم بفحص كشوفات التقدير الذاتي إحساساً منه بأنه يمكن أن تكون هناك تحصيالت ضريبية أكبـر .يمكن الحصول عليها يجعلـه ، خيرالتأكما أن عدم التزام الفاحص الضريبي بتطبيق بنود القانون فيما يتعلق بغرامات رغبة منه في عدم تحميل المكلف ، ينهي عمليات الفحص الضريبي في موعد أقصاه اليوم األخير .مما قد يؤثر على عدالة الفحص الضريبي، غرامات التأخير فالفاحص الذي يلم ببنـود ، كما قد يؤثر مدى إلمام الفاحص بمواد التشريع الضريبي على قراره والمخارج القانونية لمعالجة مشكالت التقدير التـي قـد ، جاد الحلوليستطيع إي، القانون المختلفة .2تواجهه فمن الضـروري أن ، والمحاسبي على قرار الفاحص الضريبي، كما يمكن أن يؤثر التأهيل الفني .وعلى معرفة كافية في مجال المحاسبة ، وعملياً، يكون الفاحص الضريبي مؤهالً علمياً إذ أن توفر الخبرة للفاحص ضـروري مـن ، صية للفاحص في إقرارهكما قد تؤثر الخبرة الشخ وبالتالي التركيز عليها ، أجل اإلحاطة باألساليب التي قد يلجأ إليها المكلفون للتهرب من الضريبة .عند فحص حساباتهم تقييم العوامل المؤثرة في قرار مقدري ضريبة الدخل لمواجهة .سبق ذكرهمرجع : طالل جيجان ، العلكاوي 1 .181ص. التهرب الضريبي في المملكة األردنية الهاشمية من وجهة نظر مقري ضريبة الدخل مل المؤثرة في قرار مقدري ضريبة الدخل لمواجهة تقييم العوا.سبق ذكرهمرجع : طالل جيجان ، العلكاوي 2 .181ص.التهرب الضريبي في المملكة األردنية الهاشمية من وجهة نظر مقري ضريبة الدخل 54 فالفاحص الضريبي الـذي يقـوم ، وقد يؤثر روتين العمل المتكرر على قرار الفاحص الضريبي .وبالتالي قد يؤثر ذلك على قراراته، ال بشكل يومي يصيبه شعور بالمللبنفس األعم :العوامل المرتبطة بالمكلفين وذلك من خـالل إحساسـهم بـأن ، وتتمثل في رغبة بعض المكلفين بعدم التعاون مع الفاحص فمنهم من يعمل كل جهده لعدم دفع الضـريبة المترتبـة ، الفاحص الضريبي جاء ليأخذ أموالهم .1مما يؤدي إلى عدم الثقة بين المكلف والفاحص الضريبي، هعلي فكلمـا زادت هـذه ، وتنوعها على قرار الفاحص الضـريبي ، كما تؤثر طبيعة نشاطات المكلف .النشاطات وتداخلت فيما بينها أصبح عمل الفاحص أصعب في تحديد الوعاء الضريبي الصحيح والحسابات بصورة قد تسـاعد ، والسجالت، لدفاترإضافة إلى تفاوت المكلفين في عملية تنظيم ا وإجراء عملية الفحص الضريبي بشكل أفضل ، الفاحص الضريبي في استخراج النتائج الصحيحة .2وأكثر دقة مثل شعور بعض المكلفين بأفضلية نظام الزكاة على النظـام ، وقد تلعب بعض العوامل األخرى .مع الفاحص الضريبيمما يؤدي إلى عدم تعاون المكلف ، الضريبي وعدم الرضا عن أوجـه الصـرف ، كما أن عدم رضا المكلفين عن الخدمات المقدمة من الدولة .3وغيرها من األمور قد تؤثر على عمل الفاحص الضريبي , الحكومي تقييم العوامل المؤثرة في قرار مقدري ضريبة الدخل لمواجهة .سبق ذكرهمرجع : طالل جيجان ،العلكاوي 1 .181ص. الهاشمية من وجهة نظر مقري ضريبة الدخلالتهرب الضريبي في المملكة األردنية تقييم العوامل المؤثرة في قرار مقدري ضريبة الدخل لمواجهة .سبق ذكرهمرجع : طالل جيجان، العلكاوي 2 182ص.التهرب الضريبي في المملكة األردنية الهاشمية من وجهة نظر مقري ضريبة الدخل تقييم العوامل المؤثرة في قرار مقدري ضريبة الدخل لمواجهة .هسبق ذكرمرجع : طالل جيجان، العلكاوي 3 .182ص. التهرب الضريبي في المملكة األردنية الهاشمية من وجهة نظر مقري ضريبة الدخل 55 :العوامل المرتبطة بالتشريعات الضريبية ممـا يـؤدي ,تتعدل باستمرارإن التشريعات الضريبية تتميز عن باقي التشريعات األخرى بأنها .وهذا قد يسبب إرباكا للفاحص الضريبي, وصعوبة تفسيرها، وتعقيدها,إلى تعدد النصوص كما تمثل العقوبات غير الواضحة في التشريع الضريبي أحد العوامل التي قد تؤثر في قـرارات .لذا يجب تشديد العقوبات بحق الذين يثبت تهربهم الضريبي، الفاحص الضريبي والتنـزيالت الضـريبية لـبعض ، كاإلعفاءات، كما قد يلعب تعدد أوجه تفسير بعض النصوص حيـث ، الدخول في التشريعات الضريبية دوراً كبيراً في التأثير على قرارات الفاحص الضريبي في القانون الضريبي تحتمل عدة تفسيرات وفق كـل مـن المكلـف والفـاحص اًهناك مواد إنَّ .1الضريبي :امل المرتبطة بالمفّوض عن المكلفالعو وخاصة فيمـا ، يجب على الفاحص أن يكون على مستوى عال من المسؤولية تجاه خزينة الدولة فال يجوز للمفوض أن ُيخفي بعض الحقـائق ، يتعلق بالعالقة الشخصية بين الفاحص والمفوض .عن مصدر دخل المكلف ألن هذا يضر بمصلحة الخزينة ، ل مستوى ممكنأقبة المفوض بتقليل الضريبة المفروضة على المكلف إلى كما يشمل ذلك رغ باعتبـار المكلـف ، ستمرارية تفويضه من قبل المكلـف اوذلك كمحاولة منه في المحافظة على .يرغب بشكل دائم في الوصول بالعبء الضريبي إلى أقل مستوى ممكن فال يوجد فـي الـدنيا أي قـانون ، نومن العوامل المرتبطة بالمفوض استخدامه لثغرات القانو لكي تكون ، ستغالل أي ثغرة في القانون لمصلحة المكلفويسعى المفوض دائماً ال، وضعي كامل حيث يحاول المفوض أن يحـول هـذه الثغـرات لمصـلحة ، الضريبة المفروضة أقل ما يمكن .2المكلف تقييم العوامل المؤثرة في قرار مقدري ضريبة الدخل لمواجهة .سبق ذكرهمرجع : طالل جيجان، العلكاوي 1 .183ص.ملكة األردنية الهاشمية من وجهة نظر مقري ضريبة الدخلالتهرب الضريبي في الم تقييم العوامل المؤثرة في قرار مقدري ضريبة الدخل لمواجهة .سبق ذكرهمرجع : طالل جيجان ،العلكاوي 2 .184ص . التهرب الضريبي في المملكة األردنية الهاشمية من وجهة نظر مقري ضريبة الدخل 56 المطلب الثاني معايير الفحص الضريبي لحسابات فإن عملية الفحص الضريبي مرتهنة بمجموعة من المعـايير وكما هو الحال في تدقيق ا تغطي المجموعة األولـى المعـايير : وتقسم هذه المعايير إلى ثالث مجموعات رئيسية, واآلليات حتى يتمكن من القيام بخدمات الفحص طبقاً، التي يجب توافرها في الفاحص) الشخصية(العامة الذي يجـب ، فتتمثل في معايير العمل الميداني، المجموعة الثانية أما، لمستويات الجودة المطلوبة فتغطـي ، أما المجموعـة الثالثـة و, أن يلتزم بها الفاحصون عند أداء عملية الفحص الضريبي .متطلبات كتابة تقرير الفحص الضريبي )الشخصية(المعايير العامة: الفرع األول أو الذاتي لمن سيزاولون مهنـة الفحـص ، شخصيوهي مجموعة من المعايير تتعلق بالتكوين ال :وهذه المعايير كما يلي، ومن هنا أطلق عليها البعض المعايير الشخصية، الضريبي ، أو أشخاص حائزون على التـدريب الفنـي المالئـم ، يجب أن يقوم بالفحص شخص • .والكفاية الالزمة في الفحص الضريبي قالل تفكيره في جميع األمور التي تمت إلـى على الفاحص الضريبي أن يلتزم دائماً باست • . المهمة المنوطة به ووضـع ، على الفاحص الضريبي أن يبذل العناية المهنية الواجبة في عمليـة الفحـص • :1وفيما يلي شرح موجز لكل قاعدة من هذه القواعد، التقرير .53ص.1999 .منشورات جامعة القدس المفتوحة: عمان.1ط.تدقيق الحسابات: خالد أمين، عبد اهللا 1 وذلك بتصرف استنادا إلى أنه يمكن تطبيق معايير التدقيق الدولية على خدمات التدقيق ألغراض خاصة والتـي ـ ص منها التدقيق الضريبي بالتالي يمكن دراسة تأثير التزام الفاحص بهذه المعايير على جـودة عمليـة الفح .الضريبي وتقليل التهرب الضريبي 57 ) Training and Qualificationالتأهيل العلمي والعملي (التدريب والكفاية والكفاءة المهنية المالئمة من أجل إتمام عملية ، يجب أن يمتلك الفاحص الضريبي التأهيل العلمي ، المحاسـبة : مثل، كما يحتاج الفاحص الضريبي أن يكون على صلة بعلوم, الفحص الضريبي لذلك على اإلدارة الضريبية أن تحتفظ ببرنـامج لضـمان أن , واالقتصاد, والقانون، واإلحصاء .1ها يحافظون على الكفاءة المهنية عن طريق التعليم المستمر والتدريبموظفي ففي حين نجد بعض القوانين تلزم الفاحص الضريبي بالتأهيل العلمي والعملـي مثـل القـانون إال أن القانون الفلسطيني لم يشر إلى الدرجة العلمية التي يجب أن يتحلى بها الفاحص ، المصري فعلى سـبيل المثـال ، الفحص الضريبي بشكل يضمن الجودة المطلوبةالضريبي لضمان قيامه ب أوضح القانون المصري الشروط الواجب توافرها في الفاحص الضريبي مـن خـالل المـادة في سـبيل تحقيـق أغراضـه الضريبي في مصر يمارس المجلس التي أشارت أن ): 141/6( المالية للجهات اإلدارية القائمـة علـى شـئون و، دراسة مدى الكفاءة الفنية -6" :االختصاصات اآلتية ، والسعي لدى الجهات المختصـة ، واإلدارية التي تؤديها، بما يضمن جودة مستوى الخدمات الفنية، الضرائب .2"وتقديم المقترحات إلزالة أي قصور في هذا الشأن :3وتتضمن مؤهالت الفاحص الضريبي ما يلي ، والمهـارة ، والتعلـيم , على الفحص الضـريبي واألساليب التي تنطبق ، معرفة الطرق • كما يجب أن يكون , والخبرة الالزمة لتطبيق تلك المعرفة على عملية الفحص الضريبي .والتدقيقية المناسبة، الفاحص الضريبي من ذوي المهارة في المباديء المحاسبية ت أثناء قيامه حيث تحتاج هذه المهارا, وكتابياً، امتالك مهارات االتصال بوضوح شفوياً • .حتى يتسنى له التأكد من اإلقرارات المقدمة له, بالفحص الضريبي لدى المكلفين الكتـاب .معايير التدقيق الحكوميـة ومعـايير الرقابـة الداخليـة .جمعية المحاسبين والمراجعين الفلسطينيين 1 .12ص.2002 .مكتب المحاسبة العام: غزة.1ط.األصفر .2005لسنة 91قانون الضريبة المصري على الدخل رقم 2 .13ص.مرجع سبق ذكره, الفلسطينيينجمعية المحاسبين والمراجعين 3 58 تليه دراسة مهنية شـاملة ، إن التدريب الالزم لمهمة الفحص الضريبي يشمل منهجاً علمياً موسعاً ، احدوعلم الضرائب في آن و، ذلك العمل الذي يجمع بين علم المحاسبةلفي المحاسبة الضريبية ذا وإ، 1كما أنها ليست ضـرائب خالصـة ، وبذلك فإن المحاسبة الضريبية ليست محاسبة صرفة ، والمراجعيـة ، واألمور المحاسبية، كانت المحاسبة الضريبية تهتم بصفة أساسية بالجوانب الفنية يقة بـين الصلة الوث اومفاهيمها ال بد أن تنشأ ولديه، وقواعدها، هافإن مبادَء، والرقابية للضرائب والمداومـة ، ويتطلب التدريب المهني المالئم مواصلة الدراسـة . 2علم المالية العامة و المحاسبة والبيانات التي تصدر عـن مختلـف الهيئـات ، والنشرات، على االطالع على المجالت المهنية نتظام في كما ينطوي التدريب على االشتراك با.والرسمية التي تعنى بالمحاسبة الضريبية، المهنية ، تهتم ليس فقط بالمحاسبة الضـريبية والندوات التي تعقدها المنظمات المهنية التي ، االجتماعات فبالنسبة لمـن . وغيرها، واإلحصاء، واالقتصاد، كإدارة األعمال، وإنما بالعلوم ذات العالقة بها كما , يلتزمون بهيزاولون مهنة الفحص الضريبي ينبغي أن تكون مثل هذه المداومة بمثابة واجب ما لم ترافقه الخبـرة ، ألن التدريب يبقى قاصراً بوجه عام، تعد الخبرة ضرورية في هذا المجال ليفـي بمسـؤولية ، كي يحوز على مستوى الكفاية الالزم، واألساس العلمي على السواء، العملية .3الفاحص الضريبي Independence) أو الحياد(االستقالل أي، يتطلب استقالال في الحقيقة والمظهر نالضريبيياستقالل الفاحصين ى أن تشير الدراسات إل يحافظ الفاحص علـى أنفليس من الضروري ، اًيضوعومو، ظاهرياً يكون مستقالً أننه يجب أ اإلدارة الضـريبية ثق أن ت أيضامن المهم وإنما، اتجاه االستقالل في االضطالع بمسؤولياته فقط ويحـدث االسـتقالل فـي . كال االستقاللين هامان نَّحيث إ، ذلك االستقالل في توافر والمكلفون .8ص.مرجع سبق ذكره: جالل، الشافعي 1 .26-16ص.1982.دار الثقافة العربية: القاهرة.أصول المحاسبة الضريبية: عيسى، أبو طبل 2 وذلك بتصرف استنادا إلى أنه يمكن تطبيـق معـايير التـدقيق .54ص.مرجع سبق ذكره: خالد أمين، عبد اهللا 3 خدمات التدقيق ألغراض خاصة والتي منها التدقيق الضريبي بالتالي يمكن دراسة تـأثير التـزام الدولية على .الفاحص بهذه المعايير على جودة عملية الفحص الضريبي وتقليل التهرب الضريبي 59 متحيز عنـد غير عندما يتمكن الفاحص من الحفاظ على اتجاٍه، في الجوهر أو، الحقيقة أوالواقع ـ األمانةيمثل ةاالستقالل في الحقيق أن أي ,الفحص الضريبي في كافة مراحله أداء أو، ةالفكري أيعملية الفحص الضـريبي دون بإجراءي تسمح للفاحص تالذهن المن صفاء ةحال أو، ةالعقلي وممارسـة ، ةوموضوعي، تسمح له بالعمل بنزاهة أو، ضغوط قد تؤثر على الحكم الشخصي له لـذلك اآلخـرين ومدارك ، ينما يحدث االستقالل في المظهر من خالل تفسيراتب .الشك المهني ـ ، ن الفاحص يبدو لهم مستقالًأب اآلخرين وهذا ينتج من اعتقاد، االستقالل ن الفـاحص إولهـذا ف , إدارته الضريبية أو، مصالح مع المكلف أو، التزامات أيةمن اًريكون متحر أنالضريبي يجب سـتخلص التي قـد يُ الجوهريةوالظروف ، االبتعاد عن الوقائع :هو، فاالستقالل من حيث الشكل 1.والموضوعية للفاحص الضريبي، هةنه قد تم التأثير على النزاأمنها : )الحذر المهني المعقول(العناية الواجبة وفـي عمليـة وضـع التقريـر ، على الفاحص بذل العناية الواجبة في عملية الفحص الضريبي وموضـوعية تقريـر ، وكفاية أدلة اإلثبـات ، وهذه العناية تفرض اكتمال أوراق العمل، النهائي ولكن